德勤在科龙事件中的角色分析
发布时间：2017-10-19 10:33
本文关键词：科龙事件
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尚雅
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【关键词】德勤，科龙，审计失败，审计责任
Abstract After the exploration of the serious financial fraud of Kelon Electric Appliance Company Limited（“Kelon”）， it is hard for Deloitte Touche Tohmatsu （“DTT”） to exempt from the challenge of negligence as the auditor of Kelon. When Kelon is involved to the serious fraud？ What is the reason causing the audit failue？ The society also pays attention on the DTT‘s responsibility. We must identify the nature of the failure. Is it due to the auditing’s inherent risk or the negligence of DTT？ According to the Chinese current law and regulations， auditors should provide the service in reasonable professional skepticism. We should find some negligence in the work of DTT for Kelon through the analysis and DTT should accept the consequence for its audit failure.
Key words： Deloitte， Kelon， Audit failure， Audit responsibility
一、引言
随着中国证券监督管理委员会（以下简称 “中国证监会”）等相关职能部门对“科龙案件”和格林柯尔系的立案调查，科龙在2002年至2004年间的重大财务造假问题渐渐公诸于众，成为社会各界关注的焦点。在此期间为科龙提供审计服务的国际“四大”会计师事务所之一的德勤却出具了两份保留意见和一份无保留意见的审计报告来看，并未揭示出科龙的假造行为。究竟是由于审计业务内在固有的局限，使得审计不可能揭示出所有财务造假；还是因为德勤违反审计准则存在执业过失，造成审计失败，这在社会民众、会计业界与德勤之间产生了众多争议。
目前证监会的最终处罚决定尚未出台，德勤一方以此为由三缄其口，而众多主张追究德勤责任的更多的是主观判定德勤存在失误，难以令人信服。因此，有必要对德勤审计科龙一案进行全面的评析，公正地判断德勤在科龙案中的责任，为了防止将来再次出现此类审计失败寻找防治措施。
二、审计社会角色的转变
在审计发展初期，审计师被赋予“警犬”的功能。审计被视为一种独立的经济监督方式，就在当时承担起了监督检查的职能。由于初期反映经济活动的财务信息相对简单，信息量不大，因此，查错防弊成为审计的目标，审计师的作用和价值在于履行查错防弊的职能。
随着经济现实和审计实务的发展，到了20世纪30年代，审计师开始被定位为“看门人”。经济的发展造成了反映经济活动的信息量骤然增加，信息也越来越复杂。于是，审计是在实务中对财务报表实施在审查企业内部控制制度基础上的抽样审计，通过发现内部控制制度的不足之处，来确定审计资源。有重点有目标的进行审计，确保审计结论符合一定可靠性水平的前提下提高审计效率。但这种抽样审计的方式仍会给审计师带来很高的风险。可以看到，此时审计师承担的责任范围由委托方向已知第三者延伸，包括众多的股东以及企业的债权人和许多的利益相关者。因而，审计师否定了自己“警犬”的角色，强调只是“看门人”，仅仅对财务报表的真实公允发表意见，不对查找帐簿中的错误与舞弊负责。
但是20世纪后，审计师所处的经济、法律环境与以往有显著不同。在高风险的现代社会里，因企业经营失败或者管理当局舞弊破产倒闭的事件大量出现，投资者遭受了重大损失，由此对审计师形成了日渐增长的期望。社会公众不仅要求他们对财务报表的真实公允发表意见，还要求他们查找重大的错误与舞弊，而且一旦出现信息使用人因信息不当而遭受损失的情况，审计师必须承担足够的风险，对信息使用人做出相应的赔偿。这种期望给法庭判决带来了很大的压力，促使审计师承担的法律责任进一步扩大到其他第三者。毫无疑问，仅仅履行“看门人”的职能已经无法满足人们对审计的要求，审计师需要承担起“信息风险的降低与分摊”的责任。
现代审计和资本市场之间存在着密切的关系，可以说，审计是使资本市场正常运转的基本保障。然而，现代社会经济发展日新月异，企业面临着巨大的营业风险，由于经济上或营业上的原因而导致经营失败的可能性大大增加。企业的利益相关者为了做出正确的决策就需要大量相关的财务与非财务信息。但是判断营业风险的信息又不正确的可能性，这种可能性就是信息风险。
在风险广泛存在的现代社会里，审计以何种方式存在以及如何发挥作用是多因素共同作用的结果。现在审计可能受自身审计技术，审计成本，审计实践，以及外在的审计环境，甚至包括社会公众和客户等构成的社会信用体系的制约——这就是所说的审计的固有局限，并非审计师之力可以改变。审计师实际上无论多么勤勉尽职，也无法保证其审计后的会计数据绝对真实公允。虽然审计师的定位不能迎合人民的主观愿望，但是，如果审计师不能像使用者提供有助于降低风险的信息，不能查找出重大错误与舞弊，不能因审计信息使用者因信息不当而遭受的损失进行赔偿，那么审计师这一职业最终将丧失存在的空间。
本文之所以选择“科龙案件”来分析，是为了通过此次审计失败案件分析观察为科龙提供审计服务的国际四大会计师事务所之一的德勤，是否在其中扮演了“信息风险降低者” 的角色，是如德勤自我辩护的由于“审计的固有局限”的制约，还是德勤本身违反了审计准则，甚至更严重的涉嫌舞弊呢？对于现在的整个市场而言，四大之一出具的审计报告使得一个上市公司能够摘星脱帽，这本来是一个神话，然而却爆出了重大财务造假，科龙门案件可以说是给所有的人，股东、债权人以及各种利益相关者敲响了警钟。
随着证监会的立案调查，德勤究竟在这次的事件中扮演了什么样的角色呢？是否对此次事件应该承担什么责任呢？让我们一起来回顾一下德勤-科龙事件的来龙去脉……
三、德勤-科龙案例
（一） 科龙公司简介
“科龙”是中国驰名商标，涵盖空调、冰箱、冷柜、小家电等多个产品系列。广东科龙电器股份有限公司是于1992年12月16日注册成立的股份有限公司。1996年4月，顺德市容奇镇经济发展总公司将其持有的公司股份全部转让给科龙（容声）集团， 从而公司成为科龙（容声）集团控股的子公司。1996年7月23日，公司公开发行了459，589，808股H股并在香港联合交易所有限公司上市交易；于1998年度，公司获准发行110，000，000 股A股，总股本达88200.6563万股，并于1999年7月13日在深圳证券交易所上市交易。经过02年的一系列股权转让，公司原单一大股东容声集团已不再持有公司的任何股份。广东格林柯尔成为公司的主要股东。 2004年10月14日，广东格林柯尔受让顺德信宏所持有的公司57，436，439股法人股（占股权比例5.79%）；此次股权转让后，广东格林柯尔持有本公司的股份数目增加至262，212，194股（占股权比例26.43%）。
证券简称：科龙电器公司名称：广东科龙电器股份有限公司法人代表：刘从梦总经理：汤业国注册资本：99200.6563万元经营范围：开发、制造电冰箱等家用电器，产品内、外销售和提供售后服务，运输自营产品。
（二）德勤-科龙案情回顾
2002年之前，科龙的审计机构是安达信。2001年底，顾雏军掌控下的格林柯尔入主科龙。当年“ST科龙”的财务报表显示，其共计提坏帐准备及存货跌价准备6.35亿元，导致巨亏15亿多元。时任审计师安达信会计师事务所“由于无法执行满意的审计程序以获得合理的保证来确定所有重大交易均已被正确记录并充分披露”而出具了拒绝表示意见的审计报告。2002年，安达信因安然事件颠覆后，其在我国内地和香港的业务并入普华永道，然而，普华永道对格林柯尔和科龙这两个“烫手山芋”采取了请辞之举。随即，德勤走马上任，为科龙审计了2002年至2004年的年报。
2003年3月28日，德勤为ST科龙2002年年报出具了保留意见的审计报告。在科龙当年的年报中，通过高达3.5亿元的资产减值和预计负债转回，实现净利润2亿多元。德勤对该份年报出具保留意见主要理由是不能确定年初科龙公司及合并的净资产是否真实，未取得科龙公司联营公司华意压缩机股份有限公司的财务报表以及认为应当调减科龙1亿元的净利润（其中包括转回的2500万元存货跌价准备）。即使是调减后科龙仍然盈利，时任科龙公司董事长的顾雏军同意调帐，调减后科龙2002年的净利润是1亿元。由于科龙在2000年和2001年都是巨亏，2002年经审计过的财务报表公布盈利，按照当时证监会的规定就可以免于退市，并脱掉ST的帽子。此前安达信曾给出过拒绝表示意见的审计报告，在2001年年末科龙整体资产价值不确定的情况下，德勤 2002年给出“保留意见”的审计报告显得有些牵强。
2004年4月19日，德勤对科龙2003年年报出具了无保留意见的审计报告。科龙当年的财务报表称实现净利润2.02亿元。
2005年4月28日，德勤对科龙2004年年报出具了保留意见的审计报告，主要是因为未能确认两家客户达5.76亿元的应收账款，未能确定是否应对销售退回计提准备。科龙当年的财务报表称亏损6400万元。
2005年5月科龙危机爆发，随后德勤宣布不再担任科龙的审计机构。但它此前为科龙2003年年报出具的无保留意见审计报告，以及2002年和2004年年报出具的保留意见审计报告并没有撤回，也没有要求公司进行财报重述。既然科龙被证实有重大错报事实，德勤显然难以免责。
2005年8月2日，证监会经过对科龙公司5个月的调查，公布了《关于广东科龙电器股份有限公司涉嫌证券违法违规案件调查终结报告》。报告指出，通过虚构销售收入、少提坏账准备、少计诉讼赔偿金等手段，科龙从2002年至2004年分别虚增利润1.1996亿，1.1847亿和1.4875亿元。根据证监会调查事实，2002年科龙通过虚增利润，掩盖了其亏损的事实，尽管德勤因不能确定2002年初的净资产而对2002年年报出具了保留意见，但其是认同科龙2002年扭亏为盈的；德勤对科龙2003年年报出具了无保留意见的审计报告，未能发现科龙2003年年报中现金流量表披露存在重大虚假，少计借款收到现金30.255亿元，少计“偿还债务所支付的现金”21.36亿元，多计经营活动产生的现金流量净额8.897亿元，科龙未披露多起会计政策变更等重大事项，也未披露与格林柯尔系公司连体投资、关联采购等关联交易事项。2004年度德勤尽管对科龙的收入确认出具了保留意见，但没有揭示科龙巨额资金被挪用或侵占事实，也未对以前年度财务报表要求调整。
2005年8月，中国证监会认定科龙电器披露的财务报告与事实严重不符。
2005年底，证监会对德勤的调查基本完成，基本认定德勤对科龙审计过程中存在的主要问题包括：审计程序不充分、不适当，未发现科龙现金流量表重大差错等。
2006年1月，另一家同属“四大”的会计师事务所—毕马威对科龙的调查结果显示，2001年10月1日至2005年7月31日期间，科龙及其29家主要附属公司与格林柯尔系公司或疑似格林柯尔系公司之间进行的不正常重大现金流出总额约为40.71亿元，不正常的重大现金流入总额约为34.79亿元；调查期内涉及的不正常重大现金流共达75.5亿元。而德勤为科龙审计的2002年至2004年的年报，均未提及科龙的不正常重大现金流动。
2006年3月29日，上海光明律师事务所律师涂勇首先向上海市黄浦区人民法院提交了诉状，要求德勤赔偿因违反注册会计师法而给投资者造成的损失。随后，来自全国12个省市22个律师事务所的30名律师宣布组成“科龙、德勤虚假陈述证券民事赔偿案全国律师维权团”，为权益受损的投资者和中小流通股股东提供法律服务，矛头直指德勤。
2006年4月，证监会召开了处罚德勤的听证会。迄今为止，证监会尚未作出最后的处罚决定。7月最新消息称，对广东科龙电器股份有限公司以及起责任人员的证券违法违规行为，依法作出行政处罚与市场禁入决定。证监会决定，对科龙电器处以60万元罚款，对科龙电器原董事长顾雏军给予警告、30万元罚款，实施永久性市场禁入，并交由公安机关追究其刑事责任。
四、德勤-科龙案例分析
（一）科龙审计失败案中的主要问题
中国证监会认定的德勤对科龙审计过程中存在的主要问题包括：审计程序不充分、不适当，未发现科龙现金流量表重大差错等。
1. 德勤对科龙存货及主营业务成本执行的审计程序不充分、不适当；德勤对科龙电器各期存货及主营业务成本进行审计时，直接按照科龙电器期末存货盘点数量和各期平均单位成本确定存货期末余额，并推算出科龙电器各期主营业务成本。在未对产成品进行有效测试和充分抽样盘点的情况下，德勤通过上述审计程序对存货和主营业务成本进行审计并予以确认，其审计方法和审计程序均不合理。
2. 德勤在存货抽盘过程中缺乏必要的职业谨慎，确定的抽盘范围不适当，执行的审计程序不充分；德勤在年报审计过程中实施抽样盘点程序时，未能确定充分有效的抽样盘点范围，导致其未能发现科龙电器通过压库方式确认虚假销售收入的问题。存货监盘也是一项重要的审计程序，如果进行账实相符核查，科龙虚增的主营业务利润其实并不难发现。
3. 德勤在对应收账款及主营业务收入审计过程中执行的程序不充分，函证方法不当；收入的确认应该以货物的风险和报酬是否转移为标准，一般来说仅以“出库开票”确认收入明显不符合会计准则。德勤对科龙电器2003年度审计时，就存货已出库未开票项目向四家客户所发的询证函中，客户仅对询证函的首页盖章确认，但该首页没有对后附明细列表进行金额或数量的综述。因此，调查人员认为该类询证函的回函结果不能满足发函的目的。如果一项销售行为不符合收入确认原则，就不应确认为收入。未曾实现的销售确认为当期收入必然导致利润虚增。科龙销售收入确认问题，体现出德勤未能恰当地解释和应用会计准则，同时这也说明德勤未能收集充分适当的审计证据。对较敏感的“销售退回”这一块，德勤也没有实施必要的审计程序，致使科龙通过关联交易利用销售退回大做文章，转移资产，虚增利润，这也是德勤所不能回避的错误。 德勤审计科龙电器分公司时，没有对各年未进行现场审计的分公司执行其他必要审计程序，无法有效确认其主营业务收入实现的真实性及应收账款等资产的真实性。
4. 德勤事务所未就科龙电器2003年度确认对合肥维希的销售收入30，484万元事项对其出具的2003年度审计报告进行更正或相关处理。另外，其2004年度审计报告中保留意见金额错误。
5. 德勤事务所对科龙电器内部票据贴现未能适当关注，未发现科龙电器2003年现金流量表重大差错问题。在执行审计程序等方面，德勤的确出现了严重纰漏，对科龙电器的审计并没有尽职。证监会委托毕马威所作的调查显示：2001年10月 1日至2005年7月31日期间，科龙电器及其29家主要附属公司与格林柯尔系公司或疑似格林柯尔系公司之间进行的不正常重大现金流出总额约为 40.71亿元，不正常的重大现金流入总额约为34.79亿元，共计75.5亿元。而这些在德勤3年的审计报告中均未反映。
（二）审计失败的原因
审计活动是一个系统过程，会受到环境因素的影响。审计师及会计师事务所本身是审计活动的直接实施者，亦是审计成败的决定因素。其中，独立审计是防范会计信息失真和舞弊行为的一道重要关卡。拥有国际“四大”会计师事务所金字招牌的德勤没有把好这道关，反而深陷“科龙门”，下面就存在的原因进行分析，看看究竟是什么导致了德勤的审计失败。
1.经济动因：企业追求利润德勤从普华永道手中接过这个烫手山芋，自然是商业利益驱使。
在随后的2002年、2003年、2004年向科龙收取年度审计费分别为350万港元、420万港元、550万港元，合计高达1320万港元。 但是德勤并未在收取的巨额审计费用后，按照其应有的职业立场发表公允恰当的审计意见，并且其发表的意见明显未揭示以顾雏军为首的管理层准备的财务报告与实际情况的差异。不免让人心生怀疑德勤是否卷入了科龙管理层的舞弊事件。
审计市场日益激烈而残酷的垄断竞争已经严重威胁了审计职业赖以生存的基础—独立性，因而审计失败在所难免（为了保留或者取悦客户而违反独立性导致审计失败的案例不胜枚举，今年中外重大审计失败案例莫不是与此相关）。
从理论上来说，审计制度的安排目的在于保证审计报告能够真实反映实际情况。审计师必须独立于被审计对象，这是其中的关键。审计师与被审计对象之间不能够存在经济利益，组织关系上的关联关系。正因为如此，独立性一直被视为审计的本质特征和灵魂。
但是，理论上的“超然独立”并不能保证实践中的“独立”。发生在审计实务中的近半数的审计失败案件都与独立性问题密不可分。实践中，被审计对象（经营者）往往决定着是否聘请哪个审计师，审计公费的高低，审计和保证业务的项目结构，因此，审计师与被审计对象之间实际上是具有相关性的，审计师无法摆脱利益关系保持真正的超然独立。
美国审计总署GAO（2003）针对美国审计市场上会计师事务所合并和竞争的研究报告指出，虽然大型公众公司一般不会由于价格因素而变更审计师，但是日益激烈的竞争和揽客行为却使得会计师事务所有必要持续地提供竞争性价格以留住其客户。
德勤为科龙审计3年报告收取了高达1320万港元的审计费，在激烈的审计竞争市场中，德勤和科龙之间的这种“固有利益关系”使得德勤难以查错揭弊，在承接业务（关系到企业的生存发展）和承担社会责任的两极间来回，这种两难的境地严重的影响了审计师独立客观的发表意见。历史上，许多的重大审计失败案件莫不与此有关（例如：安达信从安然收取的高于审计收费的审计业务收入影响了独立性）。德勤作为四大之一，为了自身的利益，没有充分，适当的执行审计程序，降低审计成本，最终以审计失败为代价支付了巨额的审计成本，实在得不偿失。
2.法律环境动因：中国制度宽松，对待四大的超国民待遇，造成违规成本极低近两年一连串的诉讼，使得“科龙”的名气越诉越大，德勤也毫不逊色。国际会计师事务所目前在我国享受“超国民待遇”受到了广泛的关注和指责。
国际会计师事务所在中国业务的突飞猛进是从2001年开始的，当时，本土会计师事务所在“银广夏”、“郑百文”等会计丑闻中被陆续曝光，社会各界对“四大”的诚信寄予很大期望。2001年，中国证监会颁布“补充审计16号文” ，要求上市公司IPO（首次公开发行股票）及再融资时，财务报告除国内会计师事务所进行法定审计外，还必须由国际会计师事务所进行“补充审计”。一些银行也相继规定，贷款的公司必须到指定的国际会计师事务所进行信用审计。借助这些优惠政策，“四大”在中国飞快发展。
国内违规成本低，也是“四大”频频出事的重要原因。从2001年的郑百文到锦州港，以及2005年的京东方等四大的审计问题频现。在美国一旦出现会计审计问题，有关监管机构按法规进行严惩，股民也利用法律武器讨回损失。上世纪80年代的国际商业信贷银行倒闭案，使卷入其中的普华永道支付了1亿多美元的赔偿。但在中国，由于相关法律的不健全，会计师事务所遭到起诉的案例很少。我国有关部门对会计师事务所的违法行为所进行的裁决和处理，偏重于行政处罚。此外，投资者的法律索赔成本十分高昂。
一直以来，人们习惯称审计师为“经济警察”，实际上夸大了外部独立审计的作用。审计师没有司法或行政权力，因此可能无法获得能与行政或司法机构比肩的信息。此外，会计师事务所和客户之间的关系十分微妙，现在许多审计师身陷问题公司，主要因为上市公司能够左右会计师事务所的饭碗。而且，道德审判意识不强且违规成本又低，因而在利益的诱惑和驱使下，对于造假企业，审计师仍有可能铤而走险。
（三）德勤的审计责任分析
1.分析标准
德勤的工作人员曾向记者表示：“在财务报表的审计中存在某些固有的局限性，同时某些重大错报的情况未能被察觉，都是可以理解的，尤其当这些是由于故意隐瞒的违规行为所造成。” 的确，审计存在其内在的局限。现代公司审计最重要的职能是经济鉴证职能，即反映公司财务报表在重大方面是否真实而公允，而不能要求审计揭露公司所有的财务舞弊，社会不能将财务报表上任何造假行为都归责于提供审计的会计师事务所。但是，我们同样不能容许会计师事务所以审计的固有局限为借口，在未履行审计人员应尽的义务与职责的情形下，推卸其在审计失误中的责任，否则审计的局限将成为一切审计失误的“避风港”。
德勤的全球CEO白礼德（William G.Parrett） 在出席博鳌亚洲论坛接受媒体采访时称科龙的不法行为是“串通舞弊”，德勤也是“受害者”。所谓的“串通舞弊”，是指“一伙人，可能是公司内部，也可能包括公司外部的人，联合起来欺骗股东，也包括欺骗审计师”。在科龙的事件中，真实的信息向监管机构包括审计师隐瞒，提供给审计师的数据，是伪造的数据。白礼德说，科龙事件中股东被骗了，德勤中国也被欺骗了，也是受害者。针对公众对德勤“失职”的疑问，白礼德认为，人们不能期望会计师事务所彻底“防患于未然”，会计师事务所能够降低舞弊的数量，但不能杜绝舞弊。
德勤是否可以因“串通舞弊”而免责？国际审计准则要求注册会计师在了解被审计单位经营业务和相关内部会计控制的基础上，恰当地编制审计计划，合理制定和实施能够发现导致财务报表重大错报漏报的错误与舞弊的审计程序。同时，中国注册会计师审计准则还强调，注册会计师在编制审计计划前，应当了解可能对财务报表产生重大影响的交易、事项、程序和惯例。客户存在重大错报，审计师免除审计责任只有两种情况：一种是审计师已勤勉尽责，没有发现客户造假；二是已在审计报告中揭示客户财务违规迹象或事实。从大多数审计失败的案例来看，第一种情况较为常见。尽管在造假成风的资本市场中，审计师很难独善其身。但事实上，很多客户的造假手段十分低级明显，审计师很难证明自己已尽职而没有发现造假。
本文认为，就科龙事件而言，德勤是否按照《中华人民共和国注册会计师法》和《中国注册会计师审计准则》的要求，对科龙的相关内部控制程序和会计制度进行充分了解；是否保持了注册会计师应尽的“合理的职业谨慎”；是否实施了有助于发现财务舞弊的审计程序是判断其是否负有审计责任的主要因素。
2.具体分析
德勤在2002至2004年为科龙出具的审计报告
（1）2002年审计报告
德勤：“前任审计师安达信所出具报告的形式与内容是基于他们自己的判断而做出的。在我们就2002年财务报表出具的有保留意见的审计报告中，我们确认安达信就2001年财务报表出具的审计报告存在范围的局限性。我们认为，在当时的情况下我们的审计报告是恰当的。”
2002年之前，科龙的审计机构是安达信。科龙2001中报实现收入27.9亿元，净利1975万元，可是到了年报，则实现收入47.2亿元，净亏 15.56亿元。科龙2001年下半年出现近 16亿元巨额亏损的主要原因之一是计提减值准备6.35亿元（主要是坏帐准备2.04亿元、存货跌价准备1.26亿元、长期投资减值准备0.71亿元）。当时的安达信“由于无法执行满意的审计程序以获得合理的保证来确定所有重大交易均已被正确记录并充分披露”给出了拒绝表示意见的审计报告。之后，德勤接手科龙。2002年度科龙最初的财务报表称实现利润2亿元，但德勤认为“未能从公司管理层获得合理的声明及可信赖的证据作为其审计的基础，报表的上年数与本年数也不具有可比性，未能确定2002年年初的净资产，且不认同其中1亿的利润”，对此出具了保留意见。随后科龙按照德勤的审计意见进行调帐，即使如此，科龙的利润仍然有1亿元，足以让科龙摆脱ST的称号。但是仔细分析，科龙的利润很大程度上是通过资产减值和预计负债的转回实现的。2002年，科龙传回了各项减值准备，包括：转销坏帐准备0.55亿元、存货跌价准备2.21亿元（已扣除德勤保留意见中涉及0.25亿元）、长期投资减值准备0.74亿元，上述转回减值对2002年利润影响数是3.5亿元，扣除02年账面利润1亿元，也就是说，如果没有减值转回，科龙2002年将出现2.5亿元的亏损！！！可有什么证据能够证明其巨额资产减值计提及转回都是“公允”的？按照现有的退市规则，如果科龙电器业绩没有经过上述财务处理，早就被“披星戴帽”甚至退市处理了，正是这1亿元的利润创造了科龙扭亏为盈的神话。如果2001年没有计提各项减值准备和广告费用，科龙电器2002年的扭亏为盈将不可能；如果没有2001年的计提和2002年的转回，科龙电器在2003年也不会盈利。可见，科龙电器2002年和2003年根本没有盈利， ST科龙扭亏只是一种会计数字游戏的结果。此前安达信曾给出过拒绝表示意见的审计报告，在2001年年末科龙整体资产价值不确定的情况下，德勤 2002年给出“保留意见”的审计报告显得有些牵强。德勤发表保留意见却认同科龙依据巨额冲回实现的利润，是否符合中国注册会计师审计准则的要求？
按照《中国注册会计师审计准则第1502号——非标准审计报告》第十一条的规定，因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告，应该出具保留意见的审计报告。第十三条规定，如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。也就是说，要判断德勤出具的2002年审计报告是否合适，关键在于认定德勤未能确认科龙2002年初净资产是否可能产生非常重大和广泛影响，以至于无法对报表发表意见。
前面已经提到，科龙在2002年的1亿元利润是靠2001年提取减值准备的转回，如果没有这些巨额转回，科龙在2002年是亏损的。显然，2002年初的净资产的确对科龙2002年的财务报表产生了非常重大和广泛的影响，所以按照审计准则，德勤在无法对科龙2002年初的资产获得充分、适当的审计证据下，应当出具无法表示意见的审计报告。问题是，“非常重大和广泛”以及“无法发表意见”属于主观标准，具有一定的模糊性，而且，《中国注册会计师审计准则第1401号——利用其他注册会计师的工作》第十七条规定：“如果主审注册会计师认为无法利用其他注册会计师的工作，且无法对由其他注册会计师审计的组成部分财务信息实施充分的追加程序，主审注册会计师应当将其视为审计范围受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。”《中国注册会计师审计准则第1331号——首次接受委托时对期初余额的审计》第十二条规定：“如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。”，这些似乎为德勤出具保留意见的审计报告提供了依据。但是在本案中，德勤因为无法确认2002年年初的净资产，在无法获取充分，适当的审计证据的情况下，却并没有对科龙依靠2001年计提的资产减值准备而冲回的3.5亿元收入发表保留意见，仅仅对其中的0.25亿元出具了保留意见，这也就表明德勤是认同科龙2002年的扭亏为盈的。这就使得科龙通过利润操纵而逃避证监会的监管，在资本市场上欺骗投资者。
其实，管理层要想操控利润，实在是太轻松了。他们只是运用会计手法产生盈亏，利用盈余手法操纵利润。你尽可以在年度之间调节盈亏，但总量你无法改变，除非你直接造假，那就不是盈余管理了，而是财务欺诈。而事实上，盈余管理与财务欺诈并没有明显界限，以恶意计提减值准备为例，其实质也是一种财务欺诈。所谓的“舞弊”有三个特点：有意识的行为，欺诈性手段和非法利益。从这三点来看，显然科龙都满足了，也就是说科龙涉及财务舞弊。可为什么德勤就是没有发现呢？是科龙的造假水平高超？显然答案是否定的。从上述分析中可以看出，科龙无非是通过预提费用，预计负债的减少和各项准备的转回来虚增利润从而达到扭亏的，显然德勤认为02年度5.7亿元转回是合理的，但事实很可能不是这样的，德勤显然是不谨慎的，仅就与高风险客户甚至有超级巨骗之名的管理层打交道，德勤也许高估了自己的能力。
看来德勤对科龙2002年年报出具保留意见的内容不仅只是违反了中国注册会计师审计准则的要求。
（2）2003年的审计报告
既然科龙公司2002年的期初余额未能确定，那么在此基础上通过科龙会计人员计算出的2003年期初余额显然也不应该得到德勤认可，按照《中国注册会计师审计准则第1331号——首次接受委托时对期初余额的审计》第十二条的规定，德勤应在此种情况下发表保留意见或无法表示意见的审计报告。因此在这个问题上，科龙未能提示科龙的潜在重大错报风险，存在审计过失。
根据证监会的调查报告，科龙2003年虚增利润1.1847亿元，而且科龙电器2003年年报现金流量表披露存在重大虚假记载，包括少记借款受到现金30.255亿元，少记偿还债务所支付的现金21.36亿元和多记经营活动产生的现金流量净额8.897亿元。
《中华人民共和国注册会计师法》规定，，注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。根据《中国注册会计师审计准则第1501号——审计报告》第十七条“财务报表已经按照适用的会计准则和
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