论民族地区政府内部控制行政环境的构建

    摘要：民族地区政府行政环境和制度背景的特殊性决定了其内部控制制度的独特性。推行民族地区政府内控有助于高效履行职责，加快民族地区服务型政府建设，遏制腐败现象滋生蔓延。实施民族地区政府内控制度应当根据因地制宜的原则，并且充分考虑行政环境、交流信息、面临风险、执行措施、监督等方面的特殊性，从而高效率地实现民族地区政府内部控制目标。

 

    关键词：民族地区；政府内部控制；行政环境

   

    随着我国不断推进政府改革和经济社会的发展，政府所面临的内外部环境发生了巨大的变化。这些变化冲击着政府传统的管理模式，越来越多的学者开始关注政府内部控制建设问题。民族地区政府内部控制建设，除了具有非民族地区政府内部控制的基本特征外，还有其特殊性，这是由其自身在我国政府体系中所处地位、面对的政治、经济、文化、社会和自然环境的特殊性所决定的。因此，在转型时期，探索民族地区政府内部控制建设问题对学术界和实务界都大有裨益。

    一、为什么要关注民族地区政府内部控制

    （一）民族地区政府的双重性质，决定了加强内部控制是改善其工作的一个重要途径。民族地区政府兼有民族自治地方权力机关的执行机关（同时也是我国一级地方行政机关）和民族自治地方自治机关的双重性质。民族地区政府的双重性质导致了其行政管理职能也具有双重性质———既拥有与非民族地区政府共同的职能，还具有我国《宪法》和《民族区域自治法》等赋予的自主管理职能。由此可见，在这种错综复杂的关系中，民族地区政府代表该地区人民履行职责，既要维护日常的运行机制，夯实内部管理的基础，又要与多方面进行协调，积极沟通，树立和维护对外的良好形象。要实现这一点，很大程度上取决于内部控制。加强民族地区政府内部控制建设，有助于明确权责利，有助于提升自身的管理水平以确保政府的效率和效果。

    （二）民族地区政府内部控制建设是民族地区政府转变职能，推进服务型政府建设的现实需要。近年来，随着我国政府改革的推进，我国很多非民族地区服务型政府建设取得可喜成绩。然而，大部分民族地区地处我国边疆，由于政治、文化、历史都比较特殊，以及经济基础比较薄弱等因素，导致民族地区服务型政府建设较缓慢。我国正处在全面转型时期，民族地区的公共需求也正在发生深刻变化，客观上要求加快推进服务型政府建设，提高政府管理水平。为了实现这一目标，在很大程度上也取决于政府内部控制，否则很难依法高效履行职责，赢得人民的信任。

    （三）强化内部控制是民族地区政府预防和惩治腐败的重要手段。我国正处在经济社会全面转型的时期，区域经济社会发展的不平衡性等诸多因素导致腐败现象呈现阶段性高发态势，同腐败作斗争的形式依然严峻。腐败现象无地域限制，它不会因为民族地区经济欠发达而停止滋生蔓延。近年来，民族地区职务犯罪频发就是一个很好的佐证。究其原因，不难发现，职务犯罪频发的根源在于政府内部控制的缺失。因此，为了从源头上预防和惩治腐败，应当强化内部控制，遏制腐败现象滋生蔓延。

    二、前人的考察与启示

    国内外有关内部控制方面的文献资料很丰富，但专门涉及政府内部控制的文献并不多，而民族地区政府内部控制的研究则更少。民族地区政府是一个空间概念，在我国有其特殊的意义，其内部控制除具有一般地方政府内部控制的共性之外，还有自身的特殊性。由于专门研究民族地区政府内部控制的文献几乎没有，本部分从国内外两个方面就涉及到一般政府内部控制的有关文献做一个简要考察，以期得出对施行民族地区政府内控制度有益的启示。

    （一）美国。从国际视野来看，美国较早地关注了联邦政府的内控制度问题，也是目前政府内控理论研究和实践活动发展最快最完善的一个国家。回顾美国政府内部控制建设的历史，我们可以得到以下两个有益的启示。第一，法制建设相对健全、完善。从较早涉及政府内部控制的《1789年法案》至今，美国制定了一系列与政府内部控制相关的法案，涉及政府内部控制的诸多方面，例如，美国审计总署（GAO）1983年发布了其绿皮书———《联邦政府内部控制准则》。1999年11月对该准则进行了修订，并且重新定义了内部控制。新的政府内控概念认为内部控制是由一系列的规划、手段和流程构成，目的是为了实现政府的使命及其目标，并且可以被用来支持基于绩效视角的管理，属于管理工作的一个重要组成部分。新修订的准则还进一步明确了政府内控的目标及其保证程度。其中，目标包括三个方面：政府机关运行的效率与效果、财务报告方面的可靠性、对适用法律法规的遵循度；提供的保证程度为合理保证。[1]此外，该准则还讨论了政府内控要素等问题。第二，积极借鉴企业内控制度的研究成果与实践经验。在美国联邦政府的内控制度发展过程中，十分注重借鉴企业内部控制的成果。其中，有两部法规对美国政府内控建设产生了较大的影响———《内部控制一整合框架》（COSO委员会1992年发布）和《萨班斯一奥克斯利法案》（国会2002年通过）。积极借鉴企业内部控制的实际经验和方法程序并将其运用到政府内部控制中，这是政府内部控制研究中突出的一个趋势。

    （二）最高审计机关国际组织。最高审计机关国际组织也较早地关注了政府内部控制领域。1992年颁布的《内部控制准则指南》中指出，政府内部控制是指政府持有的态度，采取的一系列的方法、程序和措施，目的是为了合理保证实现其行政目标。2001年颁布的《内部控制：政府责任的基础》在分析政府责任与内部控制关系的基础上，从政府审计的功能与作用、公职人员尤其是管理人员的职责、内控执行措施和内审工作人员的任务等方面讨论了如何建立和维护有效的政府内部控制。[2]《公共部门内部控制准则指南》在2004年颁布的时候特别强调了政府风险评估的重要性，在明确风险管理与内部控制关系的基础上，讨论了公共部门如何实施风险评估程序。另外，国际组织认为加强政府内部控制是实现政府

    “善治”的关键因素。[3]

    （三）戴维•奥斯本和特德•盖布勒在他们合著的《改革政府》（2006）中提出了“企业家政府”理论，该理论试图把企业管理理论运用到政府管理当中去，通过应用企业家精神来改革政府，并改变管理机制来实现重塑政府形象的目的。[4]

    （四）我国也出台了一些相关的法律法规对政府内部控制提出了要求。例如，现行《会计法》在1999年修订时为了满足经济体制改革的需求而对会计工作提出了很多新的要求，其中就有对单位内部会计控制制度的规定。1994年通过的《预算法》对预算管理职权、预算收支范围，以及从预算的编制到预算决算、监督等全过程做出了详细的规定，其中，许多内容与内部控制密切相关。财政部2012年发布的《行政事业单位内部控制规范（试行）》（财会〔2012〕21号）从风险评估和控制方法、单位层面和业务层面内部控制、评价与监督等方面来建设行政事业单位内部控制。

    （五）我国会计审计领域内的专家学者以及实务工作者们也对政府内部控制进行了相关的研究和探索。刘秋明（2006）比较深入地研究和分析了政府内部控制的控制源。[5]王光远（2006）在对中国政府的内控现状进行梳理与剖析的基础上，明确指出我国政府内控在设计和执行时存在十个方面的问题。[6]程晓陵、王怀明（2008）认为某交通厅内腐败高发的根源在于内部控制的缺失，建议交通管理部门强化内部控制建设。[7]财政部刘玉廷、王宏（2008）回顾了美国政府内部控制建设的历程和经验，以期得出一些对我国政府内控建设有益的启示。[8]张伟国（2010）基于内部控制的视角研究了职务犯罪的原因，建议强化单位内部控制以预防和惩治职务犯罪。[9]刘光忠（2011）借鉴了《企业风险管理整合框架》（COSO委员会于2004年9月份颁布）总结的八个密切联系的企业风险管理构成要素来构建我国政府部门的内部控制，并研究了其实施问题。[10]车桂娟（2012）从政府审计的角度来研究政府内部控制的问题。[11]

    （六）几点启示。考察前人对政府内部控制建设的研究成果，对民族地区政府内部控制建设至少有以下几点启示。第一，正确认识我国民族地区政府内部控制建设处于哪个阶段。民族地区政府内部控制建设与实施应与民族地区政府的内外部环境相适应。所以，明确民族地区政府内控制度建设正处于哪个阶段非常关键。从目前我国民族地区政府内控制度总体情况来看，内控建设还刚刚开始，正处于探索时期。第二，内控制度在民族地区政府中推行不能忽视民族地区政府行政环境和制度背景的特殊性。民族地区政府职能配置与非民族地区政府存在显著的差异，不但享有非民族地区政府的基本权力，而且拥有自治权。在民族地区政府构建和实施内部控制时，不能够忽视制度背景的特殊性。第三，民族地区政府内部控制构建与实施要以预算资金控制为基础。由于我国民族地区诸多特殊性导致政府不但提供公共服务的内容与方式特殊，而且相对非民族地区而言，其提供的公共服务成本更高。[12]所以，相比较而言，民族地区政府内部控制更要加强预算资金的管控。

    三、民族地区政府内部控制建设应重点关注的问题

    考虑到民族地区政府行政环境和制度背景的独特性，在我国民族地区政府推行内控制度应重点关注以下几个方面。

    （一）控制环境。民族地区政府行政环境和行政体制的特殊性决定了内控环境的独特性、复杂性。民族地区政府内控环境是其整个内控的根基，与整个内控质量有着密切关系。仔细分析可以发现，在民族地区政府内部存在两个非常关键的因素将会深刻地影响内控环境。一是政府领导层和职员所持的道德观。长期以来，我国民族地区在经济、政治、文化、宗教、心理等方面都有各自的特点，这将直接影响到民族地区政府内部控制的开展。二是民族地区政府受托委托权力和责任的方式。民族地区政府的二重性导致它在许多方面受托委托权力与责任的方式与非民族地区存在很大差异，比如，业务活动、授权规则和隶属关系等方面。因此，民族地区政府在建设内部控制时，不但要在政策方针上与国务院和上级政府保持一致，而且还要充分考虑民族地区的特殊性。

    （二）风险评估。作为内部控制的重要环节，风险评估的前提条件是确立清晰一致的政府目标体系。民族地区政府由于受特殊的地理位置、历史和文化等因素的影响，其行政目标呈现出多样性、复杂性、特殊性的特点。例如，民族地区政府不仅要确定公共安全、公共教育、医疗卫生等通常领域的目标，而且还需要确定民族经济、边疆安全、民族文化、民族团结等方面的具体目标。这些目标也为民族地区政府如何管理风险提供了基础。民族地区政府目标的多样性、复杂性和特殊性影响风险被识别出来的可能性，增加了风险分析和风险应对的难度。所以，民族地区政府内部控制建设必须关注该地区的特殊行政目标及其发展变化，并设计识别和应对这些变化引起的特殊风险的机制。

    （三）控制活动。为了确保令行禁止，政府需要依靠一定的方法和手段，这些方法和手段在内控中被称为控制活动。控制活动发生在组织的所有层级和职能中，为了实现政府内部控制目标，应当采取相关的有效的控制活动，如授权批准、绩效考核等。民族地区由于地理位置和制度背景的特殊性，可能会面临特殊的威胁、遇到特殊的风险，因此，民族地区政府内部控制除了考虑通用的控制活动类型，还应当制定特定的控制活动，并使其具有灵活性，以便能够及时调整控制活动，适应特殊需求。

    （四）信息与沟通。作为内部控制的重要条件，信息的充分性和沟通的有效性至关重要。信息技术在其中起着举足轻重的作用。只有确保信息在组织中纵横方向全面、准确、及时地传递给相关人员，沟通才是有效的。总体来看，民族地区大都远离政治、经济和文化中心，地处“老、少、边、穷”边疆，地广人稀，交通不便，信息闭塞。民族地区政府内部控制建设应当考虑这些特殊性，坚持因地制宜原则，加强信息化建设，为实现政府目标提供不可或缺的信息支持。

    （五）监督。监督是内部控制的重要保证，应当融入到政府日常活动并持续进行。同时，监督还应当扩大范围，除了事后监督外，还应当设计内部控制以对业务活动进行事前和事中监督。民族地区诸多的特殊性决定了政府内部控制监督的范围、方式、频率与非民族地区政府存在显著差异。

    四、结语

    内部控制制度，作为组织内部的一种制度安排，有助于组织提升自身管理水平、提高风险防御能力、最终服务于组织价值的创造。就民族地区政府而言，其地理位置、政治地位、经济环境、历史文化等诸多特殊性决定了民族地区政府内部控制建设除了考虑非民族地区政府内部控制的共性之外，还具有许多的差异性。因此，在民族地区构建和实施政府内部控制，应当坚持因地制宜、因事制宜的原则，在控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督方面要充分考虑民族地区的特殊性，从而有效果地、高效率地实现民族地方政府内部控制目标。另外，民族地区政府内部控制建设除了应积极借鉴非民族地区政府内部控制的经验外，还应当借鉴企业内部控制的研究成果，并融入到民族地区政府内部控制中去。

    参考文献：

    [1]GAO.StandardsForInternalControlInTheFederalGovernment（1999）[S].1999.

    [2]王宏.基于国际视野与科学发展的我国内部控制框架体系研究[D].西南财经大学，2008.

    [3]爱德华•卡尼等.联邦政府内部控制[M].王光远等，译.北京：中国时代经济出版社，2009.

    [4]戴维•奥斯本，特德•盖布勒.改革政府[M].上海：上海译文出版社，2006.

    [5]刘秋明.基于公共受托责任理论的政府绩效审计研究[D].厦门大学，2006.

    [6]王光远委员：借鉴国际经验建立健全政府内部控制机制[EB/OL].[2014-06-21].http://www.china.com.cn/zhuanti2005/txt/2006-03/10/content_6150253.htm.

    [7]程晓陵，王怀明.用公共部门内部控制理论解读“交通厅长现象”[J].生产力研究，2008，(15).

    [8]刘玉廷，王宏.美国加强政府部门内部控制建设的有关情况及其启示[J].会计研究，2008，(3).

    [9]张伟国.论职务犯罪与内部控制[D].复旦大学，2010.

    [10]刘光忠.政府部门内部控制构建与实施研究[D].西南财经大学，2011.

    [11]车桂娟.基于政府审计视角的政府内部控制研究[D].武汉大学，2012.

    [12]王连喜.民族地区服务型政府建设研究[D].中央民族大学，2009.