营改增-企业的纳税筹划研究

1 绪论

1.1 研究背景

在面对如此巨大的税收政策变动时，一些“营改增”企业没能做到未雨绸缪，未能执行好国家的税收新政策或未打好政策变动的提前量，使“营改增”企业在纳税方面进入被动状态，情况更为严重的“营改增”企业则陷入到税收负担加重的尴尬境地。另外，一些“营改增”企业，由于其财务人员未能完全理解和运用好，国家政府颁布的一些防止企业“营改增”后错误纳税、少纳税的政策和措施，使“营改增”企业由于税务核算错误而承受不必要的损失。由于增值税的复杂性和“营改增”企业及其财务人员对新政策的不适应，容易造成试点企业增值税核算出现错误计税、错误纳税的现象和问题，给试点企业造成不应有的经济损失。因此，以帮助企业依法合理纳税为基本出发点的纳税筹划，对“营改增”试点企业至关重要。由于经济体制、税制体制发展的局限性，我国企业纳税筹划理论引进较晚。加之纳税筹划理论的复杂性，许多学者未能研究出切合企业实际应用的纳税筹划方法。所以我国企业对纳税筹划意识淡薄，基本都停留在较浅薄的理解层面。即把企业纳税筹划当成“纸上谈兵”，而忽略了纳税筹划是企业履行其纳税义务后应该享有的权利。随着“营改增”改革的全面完成，“营改增”企业的会计人员都面临着新的挑战。“营改增”企业的纳税筹划是对其涉税行为的规范和正确应用新政策的保障，以期“营改增”企业在依法合理纳税的基础上，能够运用多种不同的筹划技术方法，为企业节减应纳税额。

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1.2 研究的目的及意义

随着“营改增”改革的顺利落幕，我国实现全行业征缴增值税的目标。同时也意味着，我国已消除重复征税问题，完成补充增值税抵扣链条。企业的纳税行为更加规范，同时也出现了更多纳税筹划的空间，对纳税筹划来说也是一种挑战。因此，本文的研究目的如下：（1）确定我国“营改增”纳税筹划的主要方向、实践目标以及纳税筹划方法，以期作为企业更好的进行纳税筹划的重要依据。（2）结合哈尔滨 D 会计师事务所实际会计核算案例，研究整理出一系列切实可行的纳税筹划要点与主要技术方法，供哈尔滨 D 会计师事务所以及其他“营改增”企业的税务筹划人员、财务人员参考与借鉴。

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2 营改增企业纳税筹划依据

2.1 相关概念

（1）营改增的含义营改增即营业税改征增值税，是我国税制改革以及深化供给侧结构性改革的重要举措，是推动我国经济结构调整、促进企业发展转型的重大改革，也是结构性减税的重要内容。自 1954 年法国开征增值税，由于这项税种结束了重复征税问题，所以世界上其他国家也相继征收采纳。①我国 1979 年引进增值税，1984 年在全国范围内对机器等 12 类货物征收，1994 年税制改革后，还是在第三产业保留了营业税。经过近 20 年，营业税为企业带来的负面影响越来越大。例如，制约产业分工细化、服务业转型升级等。同时，营业税的存在，还是没有消除重复征税问题。因此，营改增税制改革显得尤为重要，它能够扩展试点行业和企业的市场空间；加宽加工制造业产业链上增值税一般纳税人进项税的抵扣范围；促进企业分工细化和技术进步，越来越多的制造企业不再担心外购服务业的重复征税问题，将生产性服务环节从本企业分离出去，同时加快服务业资源要素的区域聚集。

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2.2 营改增企业纳税筹划的依据

由于权利与义务的辩证统一性，营改增企业在履行缴纳税款义务的同时，进行纳税筹划是其应享的权利，纳税筹划依据则是营改增企业进行纳税筹划的必要前提。中国注册会计师协会定义为：纳税筹划时指在纳税行为发生之前，在不违背法律法规的前提下，通过对纳税主体的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，已达到少缴税或递延纳税目标的一系列活动安排。行业内并没有对纳税筹划的界定进行规整总结，中国注册税务师中的定义为：指在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能地取得“节税”的税收利益，要点在于“三性”——合法性、筹划性和目的性。纳税筹划有狭义和广义之说，狭义的纳税筹划是指节税，广义的纳税筹划还包括避税，在一些人的观念中往往把纳税筹划同投机取巧联系起来，甚至被他们认为是偷税、逃税，因此必须严格区分节税、逃税、偷税和避税的概念。

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3 营改增企业纳税筹划要点与方法................19

3.1 营改增企业纳税筹划业务执行主体................19

3.2 营改增企业纳税筹划的要求..................19

4 营改增企业纳税筹划案例.................33

4.1 哈尔滨 D 会计师事务所基本情况................ 33

4.2 D 事务所营改增后纳税状况与问题............... 34

4 营改增企业纳税筹划案例

4.1 哈尔滨 D 会计师事务所基本情况

（1）经营规模哈尔滨 D 会计师事务所有限公司（以下简称“D 事务所”），经哈尔滨市工商行政管理局开发区分局登记注册，注册号：230103100110642（1-1）。合伙人（或）出资人共 5人，注册资本为人民币 500 万元。于 2004 年取得由黑龙江省财政厅颁发的执业资格证书，是专业从事各类型审计、验资、财税咨询的财税专业服务机构。D 事务所位于黑龙江省哈尔滨市经开区南岗集中区赣水路 195 号，总资产 982 万元，其中固定资产 871.2 万元。自 2004 年-2013 年，事务所向哈尔滨南岗区地税局缴纳营业税。2014 年服务行业营改增后，D 事务所被认定为增值税一般纳税人。且自成立以来先后成为黑龙江省高级人民法院司法鉴定入册机构、黑龙江省农垦总局入围机构、黑龙江省国资委入围机构、黑龙江省国土资源项目资金评审入围机构、黑龙江省高新技术企业认定入围机构、哈尔滨市国资委服务机构、牡丹江市审计局合作机构等政府和企事业单位的入围或服务机构；同时，与农行等多家金融机构也签订了业务合作协议；并连续多年位列黑龙江省会计师事务所综合评价排名前 10 位（黑龙江省只排前 30 名）。

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4.2 D 事务所营改增后纳税状况与问题

调查得知，D 会计师事务属于 2012 年 8 月 1 日起试行“营改增”的第一批试点范围。根据 2011 年末和 2013 年末之前事务所的营业额规模，D 会计师事务所应该被认定为增值税小规模纳税人，可依规按照销售额和 3%的征收率核算缴纳增值税，比原来的营业税（营业收入的 5%）低 1.91%。但是随着 D 事务所业务的不断拓展以及发展战略的实施，其年应税销售额不断增加，2013-2015 年销售额分别实现 4,895,767.32 元、8,754,694.20 元和11,889,960.67 元，预计 2016 年销售额有望突破 1500 万元。因 2014 年末公司财务报表反映的全年销售额远远超过 500 万元，南岗国税局开发区分局催促事务所申请认定一般纳税人。

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结论

由于营改增改革所带来的税收政策新变化，在增加营改增企业纳税筹划必要性的同时，也扩大了营改增企业的纳税筹划空间，利用税法给予的权利减轻税负是营改增企业智慧的体现。为此，本文提出鲜明主张：第一，营改增企业纳税筹划要明确真正的目标。营改增企业依法合理纳税，正确核算应纳税额，降低企业纳税风险，也是营改增企业进行纳税筹划应该追求的目标。营改增企业进行纳税筹划时，在严格遵循国家颁布的最新政策前提下，还需根据会计准则与制度结合企业自身情况制定最佳筹划方案。不应只着眼于纳税筹划为企业带来的单方面利益，认为只有为企业节税才是最佳的纳税筹划方案，将节税作为其纳税筹划的唯一目标。营改增企业的纳税会计在会计账目上核算清楚，减少由于错误计税、错误纳税而产生的不必要损失的同时，对于企业日常经济业务中存在纳税筹划节税空间的部分，则该利用筹划方法为企业节税的地方则必须利用。此外，不管是纳税人，营改增企业，还是税收会计和专业纳税筹划师，，都应明确“国家税收不受损害，企业税费合理筹划”的重要目标。第二，营改增企业纳税筹划的方法与要点要注重实际，结合企业自身特点。本文在研究营改增企业纳税筹划方法与要点的过程中，结合哈尔滨 D 会计师事务所的真实案例，归纳总结出对营改增企业纳税筹划的方法，阐述了筹划方法的内容与应用。同时对外延伸拓展，提出在营改增的新政下，其他企业财务人员应筹划其业务核算，并对在实际应用中需注意的要点，在文中做出了特别的提示。通过本文研究，能为营改增企业的财务人员在实战操作中提供有价值信息与参考。

参考文献（略）