请教同一控制下企业合并后，转让控制权的处理

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如果当初A收购B是在原先的大股东主导下进行的交易，与后续A的控制权转移不是一揽子交易，则A自身的合并报表层面仍可以维持按同一控制下合并处理。

参考《瑞华研究2010～2014汇编》中的以下问题解答：

问题3-2-4（企业合并类型的判断问题）
问题：
如何理解“同一控制下的企业合并”定义中的“非暂时性”标准？在判断一项企业合并是否构成同一控制下的企业合并时，是否必须同时满足参与合并各方在合并日之前和之后同处于同一最终控制方控制下的时间长度各不短于一年的要求？
背景：
根据国资委2010年5月20日《关于A集团公司与B集团公司重组的通知》，经国务院批准，A集团公司与B集团公司（两者原均为直接由国资委行使出资人职责的集团公司）实行联合重组，依法新设立C集团公司，A集团公司与B集团公司作为C集团公司的全资子公司。C集团公司于2010年7月28日注册成立。
为进一步优化联合重组后C集团公司的各项资源配置，提升集团整体竞争力，C集团公司成立后，即对下属上市公司——D公司（在C集团成立前原属于A集团）进行资产重组，将D上市公司的原有业务及相关资产置换出D公司，并将C集团下属三家子公司（在C集团成立前原属于B集团）的100%股权置换入D公司。该项重组的完成日（合并日）为2011年6月30日，距离C集团公司的注册成立日不满一年。
解答：
根据本案例的具体情况，上市公司D在C集团的主导下，取得三家子公司的控制权，尽管参与合并各方在交易前处于同一最终控制方控制下的时间短于一年，但鉴于该交易是在相同的最终控制方主导下完成的，且合并后各方的同一控制关系预期将会长期稳定存在，因此仍应界定为一项同一控制下的企业合并。
结论基础：
《企业会计准则第20号——企业合并》第五条规定：“参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。”该准则讲解进一步指出：“控制并非暂时性，是指参与合并的各方在合并前后较长的时间内受同一方或相同的多方最终控制。较长的时间通常指1年以上（含1年）”；“同一控制下企业合并的判断，应当遵循实质重于形式要求”。
本案例中，参与合并各方在交易前后均属于同一最终控制方——C集团控制，因此上市公司D取得三家子公司的控制权的合并事项属于同一控制还是非同一控制下的合并，关键在于界定是否符合会计准则对“同一控制下的企业合并”定义中的“控制并非暂时性”标准。对此我们认为，不应将《企业会计准则第20号——企业合并》及其应用指南对“同一控制下的企业合并”的定义中的“非暂时性”标准简单地理解为“合并日前后各一年”，而应从对合并交易的经济实质的分析出发，体现出设置“同一控制下的企业合并”这一概念的本意。对于“同一控制下的企业合并”定义中的“非暂时性”（not transitory），应当理解为一项反规避条款，以防范将依据正常交易条款达成的企业合并通过故意构造交易的形式，将其“修饰”为一项同一控制下的企业合并交易，即参与合并各方只有在合并前后均很短的一段时间内是处于同一控制下的。相应地，对于控制是否为“非暂时性”的评估，应当同时考虑各方在交易前后均处于同一控制下的时间长短，而不能仅仅看交易之前或者交易之后各方处于同一控制下的时间长短。因此：（1）如果主体A将其已连续控制多年的主体B、C合并为主体D后，很快就把主体D予以出售，或者以其他方式丧失了对D的控制权，则该事实本身不能否认B、C合并为主体D不是一项同一控制下的企业合并；（2）如果主体A将其新近取得的主体B、C合并为主体D，但预计其后A对主体D的控制权将会长期稳定存续，则B和C合并为D也应视作一项同一控制下的企业合并。
上述结论与IFRIC的观点IFRIC Considerations– Item 3: ‘Transitory’ common control是一致的。IFRIC并未将“暂时性的同一控制”列入其议程，但得出结论认为：不能仅仅因为为了集团重组之目的设立一个新的主体，以便于将该集团的一部分予以出售，即认为该新主体的建立及其取得集团中拟出售的组成部分表明控制是“暂时性”的。尽管这一问题的关注点是在于有新主体参与这一事实，但这一决定确认了以下的观点，即意图出售并不意味着控制是暂时性的，并且“合并之前即已存在的对参与合并各方的控制”也是必须加以考虑的。
另外，2009年末，，当时的财政部会计司司长刘玉廷在署名文章《严格遵守会计准则 提供高质量财务报告 认真履行社会责任》中提到：“近年来，企业合并会计已经成为会计准则执行中较为普遍的热点难点问题，其核心是涉及到大量的职业判断。比如，如何认定同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并，主要是看其是否完全按照公平公正的市场交易规则自愿达成，如果交易实质上属于符合市场交易规则自愿达成的，通常属于非同一控制下的企业合并；反之，如果交易不属于自愿达成的，就属于合并双方资产、负债的简单整合，一般应当认定为同一控制下的企业合并”。
在实务中，判断某项企业合并是否属于同一控制下的企业合并，主要考虑是在达成合并协议时，合并双方是否处于同一控制下，以及该合并协议是否系在双方共同母公司的主导下达成的，更多地体现双方共同母公司的意志，是双方共同母公司控制范围内的经济资源整合。同时，对于“非暂时性”的考虑，既要考虑合并之前处于同一控制下的时间，也要考虑合并之后预期将处于同一控制下的时间。
在本案例中，由于该项资产重组是在双方共同的母公司——C集团公司的主导下进行的，其目的是优化集团内部资源配置；同时在重组完成后可预期的未来，参与合并各方都将处于C集团公司的最终控制下，因此该控制是非暂时性的。因此，基于上述考虑，可以认可该项交易为同一控制下的企业合并。

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