税收代位权行使范围案例研究
第 1 章 绪论
堪称经典的法国民法典开创了很多法律制度中的先河，其中，代位权制度就是如此——我们现在所熟知的代位权制度就是在拿破仑时代由法国民法典所创设并且流传至今[1]。德国则在 1919 年的《帝国租税通则》[2]中将税收法律关系的性质界定为一种债权债务关系，然而不同于一般的债权债权关系的是，它是在公法范畴之内的债权债务关系。虽然不同于普通的私法上的债权债务，但是类似于民法之债，税收作为公法之债则引入了民法上的代位权制度，这就是现在税法上所设立并且实行的税收代位权制度[3]。《日本地方税法》是最早的税收代位权立法[4]，该法第二十条第七项①首次以立法的形式确立了税收代位权制度。我国在民法上同样规定了债权人的代位权制度，《中华人民共和国合同法》（以下简称《合同法》）第七十三条②就首次在我国的立法上确立了代位权制度，为保障公民、法人和其他组织的合法债权提供了一条法律上的有效途径。税收代位权制度来源于民事立法上的债权人代位权制度，而又发展了代位权制度，有其自身的特点。税收是国家的重要财政收入来源，然而在实践中，纳税人欠缴税款的现象十分严重，有部分债务人基于各种考虑，即使可以缴纳税款也依然不顾国家利益，在自身债权到期的情况下，不积极行使自己的债权甚至有可能会恶意串通，使国家的税收遭受损失。因此，2001 年 4 月 28 日九届全国人民代表大会通过了《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》），该法第五十条③在我国首次以立法的形式，明确了税收代位权制度，是我国实现社会主义法治进程中的一次重要的进步，为税收权益更有效的实现提供了强有力的手段。税收代位权制度从此就在我国确立了起来。
然而，税收代位权自 2001 年于《税收征收管理法》中首次确立以后，税务机关依照该法律规定行使税收代位权，进而追缴税款的案例并不多见，有据可查的仅十余例案件。这些案件具有一些自身的特点，例如，案件发生通常是由税务机关进行稽查而引起以及第三人的非正常经营性等，而且关于税收代位权制度的规定十分稀少，容易导致此类案件侵犯相对人的合法权益[5]。不仅如此，在税收代位权的行使范围方面相关规定更加是寥寥无几。有限的理论研究主要集中在民法上的代位权的客体方面，考虑税收代位权特点的行使范围方面的理论探讨十分有限；立法上更是鲜有规范，亟待完善，从而更好的规范税务机关的权力行使；司法实践中，由于理论和立法的准备不足，导致有部分的税务机关不知如何行使税收代位权，甚至是错误行使而触犯了法律。本文欲通过分析这十余例案件，以如何完善该制度从而使国家的税收权益与纳税人的合法权益保护得到平衡为切入点，探讨税收代位权的行使范围。
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第 2 章 税收代位权诉讼典型判例
虽然税收代位权制度在 2001 年就确立并且有明确的规定，但是司法实践中有关这一类案例却并不多见。有据可查的案例大多是来源于公开的新闻报道，由此反应了税收代位权制度在司法实践中的现状——制度不完善并且应用不广泛。另外，仍然有部分税务机关的工作人员的思想观念还没有转变，认为自己代表了国家机关而因此有职权主义思想，没有认识到税收代位权的行使需要通过诉讼来进行，而是直接行使导致违法。还有实际发生的税收代位权的案例，法院最终竟然以调解结案，税务机关代表了国家行使税收权益是不可以放弃或者部分放弃自己的权益的，调解结案不符合法律要求。由此可见，税收代位权诉讼还有许多的相关规定和细节需要制定和完善。税收代位权的行使范围是该制度范畴内的一个重要方面，直接关系着如何更好的行使税收代位权以及如何更好的保护纳税人的合法权益。税收代位权诉讼不是一般的民事代位权诉讼，涉及了保证国家财政的税收的权益，有公益性质；另一方面，诉讼双方在实质上并不是完全平等的地位，税务机关在实际中有很多调查、取证的便利条件。
归纳我国近十余年来公开报道的税收代位权案件，案件数量仅十余起，具体如下：2001 年全国首例税务机关运用代位权起诉被告青岛市交洋食品有限公司向青岛海洋渔业公司水产品加工厂支付拖欠的股利，并且从中扣除拖欠的税款支付给原告一案；2002 年 8 月份，浙江省金华市地方税务局提起了浙江省首例税收代位权诉讼案；2004年重庆市渝中区地方税务局起诉天虹药业代替重庆宸宇房地产开发公司向其支付税款 573 万元一案；2005 年浙江省奉化市国家税务局追缴一家查无下落的企业欠税款及滞纳金 3.5 万余元，并且成功全部追回、上缴国库案；2005 年新疆和静县国家税务局起诉新疆湖光糖厂欠缴的增值税税款 168.96 万元，并且成功追缴一案；2006 年深圳市国家税务局首次通过行使税收代位权成功追回税款 80 万元一案；2007 年天津市河北区地税局起诉天津亚得置业发展集团有限公司等代为偿还税款案；2008 年 6月 11 日、6 月 13 日，江苏省常州市国家税务局起诉欠税企业的债务人，成功追讨到期债权，总共挽回税款和滞纳金 76.9 万元；2009 年厦门市火炬高新区地方税务局通过代位权诉讼成功追回欠税 2.6 万元；2009 年天津市东丽区国税局稽查局起诉某建筑管道安装有限公司给付全部税款及滞纳金总共 489782.36 元；2014 年 6 月湖南省株洲市石峰区地方税务局首次通过代位权诉讼，成功追缴税款 190 万①。
2.2 案件中税收代位权行使范围总结
从上述案件介绍中可以发现，税务机关在面临无法追缴的税款时，通过调查纳税人的债权债务状况来寻找可供代位行使的债权，从而达到成功追缴税款的目的。在实践中，由于税收代位权相关制度并不完善，同时，存在着执法机关即税务机关工作人员的法律知识和意识不够，导致不正确行使税收代位权的情况存在。抛开前文所提及的结案方式、行使方式等方面存在的问题，在税收代位权的行使范围上，立法仍然不完备，司法同样存在着问题。从前文所述的案例情况来看，司法实践中所发生过的案例中，税务机关主要从应付股利、自然人借款及利息、购房款、加工费、县财政局借款、公司应收账款、建设费、维修费、关联企业应收账款、租金及物业管理费、委托加工费、公证留存款这几个费用上主张权利。借款、账款、购房款等这些债权是普通的债权，在此之上行使税收代位权一般来说是没有问题的。但是如果债权不够明确，在债权是否存在上双方无法达成一致，或者对于金额、期限等重要事项都存在着争议，是有争议的债权，那么又该另当别论的。而对于应收股权红利是否可以行使税收代位权是有待商榷的。一般来说，针对所有的税种应当都可以向人民法院起诉，请求行使税收代位权。而在不同的诉讼客体以及诉讼请求在何种范围内可以得到支持上，存在着部分争议。总结归纳上文所述案例的行使范围，得出下表的概况。
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第 3 章 税收代位权的行使范围之法理基础..........12
3.1 税收代位权行使范围概述....12
3.1.1 税收代位权行使范围的概念..........12
3.1.2 税收代位权与一般代位权的关系.........12
3.2 我国现行法律对税收代位权行使范围的具体规定......13
3.2.1 作为代位权行使范围的债权须为合法债权.......14
3.2.2 作为代位权行使范围的债权须为具有金钱给付为内容的到期债权........14
3.2.3 作为代位权行使范围的债权是非专属于债务人自身的债权.......15
第 4 章 税收代位权行使范围的具体分析及问题.........16
4.1 股权红利纳入税收代位权行使范围的分析....16
4.2 有争议的债权纳入税收代位权行使范围问题.......17
4.3 律师费、调查费等执法成本纳入税收代位权行使范围的分析.......19
4.4 税收代位权行使范围的理论争议和现实问题.......20
第 5 章 税收代位权行使范围的完善建议.......21
5.1 税收代位权行使范围之股权红利的相关立法建议......21
5.2 税收代位权行使范围之有争议的债权的相关立法建议.....22
5.3 税收代位权行使范围之必要费用的相关立法建议......23
5.4 完善建议总结..........23
第 5 章 税收代位权行使范围的完善建议
就目前的立法现状而言，我国的税收代位权行使范围的相关规定有数量少、内容不完备的缺陷；就目前的司法现状而言，我国的税收代位权行使范围的应用情况不容乐观；然而就司法实践的现实需要而言，我国的税收代位权又十分的重要，对于国家的税收的实现具有重要作用。因此，完善税收代位权的相关立法迫在眉睫。
5.1 税收代位权行使范围之股权红利的相关立法建议
在现在的社会背景下，成立公司、投资入股是十分普遍的现象。由于一旦成立公司，公司即具有法人人格，资金独立，如此一来，如果不能针对股权红利进行税收代位权诉讼将有可能导致纳税人利用法律漏洞逃避税收，不利于国家税收利益的实现。因此，一般情况下，应当将股权红利纳入到税收代位权的行使范围之内，与此同时，也需要区分不同的情况对待，严格立法。通过上文的分析，股权红利主要是具体的股权分配请求权与抽象的股权分配请求权之分。首先，针对具体的股权分配请求权，即当股权分配的条件都满足之后，作为纳税人的股东应当予以分配股权红利，则此时可以作为税收代位权的行使对象。在这种情况下，可以说是不存在着干涉公司的独立人格与公司自治的问题的。如果说，在股东的股权分配条件都满足的情况下，公司为了自身的发展，决定不予分配股权红利而是继续扩大经营，那么此时是否依然可以对此行使税收代位权呢？笔者认为是可以的，原因有二。第一，此时涉及了公司的发展权益与国家的税收权益的冲突。国家的税收权益应当先于公司的发展权益，优先满足税收是符合法理的。第二，具体如何界定公司是否真的是为了公司的自身发展具有主观性，没有可操作可评价的标准。如果允许公司因为发展需要而不分配股权红利而对抗他人的权益，极有可能导致很多股东利用此项规定，借公司发展之名，实则损害他人利益，更何况这里的他人利益也就是国家利益。因此，在公司的股权红利的分配条件全部满足的时候，公司不及时分配股权红利，股东也怠于行使股利给付请求权，那么税务机关就应当可以针对该项债权行使税收代位权，以维护国家税收利益。
..........结论
税收代位权诉讼在我国并不是一个新兴的制度，它于 2001 年就被成文法所确立下来；税收代位权诉讼制度同时是我国税收实现的一个重要制度，保障着当纳税人怠于行使到期债权时的税收权益，能够最大限度的减少税收上的损失。然而，该制度在实践中的应用并不广泛，而且立法也不完善，操作上还有很多的细节需要落实。对于税收代位权的行使范围而言，实践中一般大多数是针对怠于行使的较为简单的应收账款、货款、加工费等债权进行诉讼。现行法律所规定的行使范围限定在具有金钱给付义务的合法债权，且排除了具有人身性质的专属于债务人的债权。就本文针对案例所归纳的三个争议点，第一，股权红利在一定条件下可以作为税收代位权的行使范围。股权红利所体现的是股权分配请求权，但是只有在抽象的股权分配请求权可以转化为具体的股权分配请求权即股利给付请求权的时候，该权利就是符合条件的具有金钱给付义务的非专属于债务人的合法债权。现在的代位权的客体有扩大的趋势，部分学者认为物权、知识产权等都可以作为代位权的客体。在满足条件时，将股权红利纳入税收代位权的行使范围不会损害法人的自治与发展，，同时也不与公司法相冲突，反而有利于税收权益的实现。第二，有争议的债权可以纳入税收代位权的行使范围，但是相关规定需要完善。税收是国家的重要财政收入来源，当纳税人无力缴纳应缴税款且其主体的行为能力实际上已经受到限制的时候，税务机关就可以主动调查、梳理纳税人的财产状况和债权债务关系。税务机关在此过程中具有天然的优势，可以请求其他机关的配合，同时自己也具有调查的便利。这与一般的代位权诉讼的债权人是有着相当大的不同的。税务机关与对方当事人虽然处于平等的诉讼地位，实质上却是不平等的，对方当事人很显然处于弱势。但是考虑到税务机关所保护的权益同样是国家的税收权益，具有公益性质，因此是合理的。这样税收代位权诉讼就不是一个普通的民事诉讼，税务机关所享有的权利和应受的限制需要以法律的行使加以完善和落实。第三，律师费、调查费等执法成本应该纳入到必要费用范围内，由债务人负责。税收代位权诉讼的提起就是因为债务人怠于行使债权而引起的，税务机关代位提起诉讼追缴税款不应该承担因此而增加的费用。如此规定有利于促进纳税人积极行使债权并且积极纳税。
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参考文献(略)
本文编号：56656
本文链接：https://www.wllwen.com/wenshubaike/lwfw/56656.html
