会计师事务所承接新客户后财务报表审计风险应对策略研究

发布时间：2016-08-01 07:44

1  绪  论 

1.1  选题背景 
会计师事务所在承接财务报表审计客户①后，由于缺少对新客户的了解，会面临比连续审计业务更高的审计风险。企业的财务风险和经营风险也可能会在复杂的内外部环境变化下，转化为重大错报风险。为保证审计质量，会计师事务所应当在风险管理方面选择恰当的风险应对策略。 1996 年中国证监会发布《中国证券监督管理委员会关于上市公司聘用、更换会计师事务所有关问题的通知》（证监会[1996]1 号）后，监管机构对上市公司变更会计师事务所做出具体规定和要求。中注协也将上市公司变更会计师事务所作为重点监管检查对象，要求会计师事务所在变更后 5 个工作日内，将变更前后的会计师事务所名称、变更原因等向省注协与中注协报备。2009 年中注协发布《会计师事务所执业质量检查制度》（会协[2011]39 号），目的在于提高注册会计师的专业胜任能力和执业质量，提高会计师事务所的审计质量。同时，中注协每年开展会计师事务所执业质量检查工作，以风险导向检查为理念，以事务所项目业务质量、质量控制体系的设计和运行情况为主要内容，惩戒存在问题的注册会计师和会计师事务所。此外，中注协就年报审计中可能存在的风险与会计师事务所开展约谈，提示存在的风险。中国证监会和中国注册会计师协会将会计师事务所变更作为监管重点，监督事务所业务项目质量，在于减少事务所变更后审计质量降低的可能。 本文从会计师事务所风险应对角度出发，研究事务所在承接新客户后会采取何种风险应对策略，对收取审计费用的影响、是否会配备有执业经验的注册会计师、是否会配备有行业经验的注册会计师，对审计意见的影响，为会计师事务所实施有效的风险应对策略提供指导。 
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1.2  研究目的和意义
本研究借鉴国内外已有的关于事务所承接新客户后的风险应对措施研究成果，采用理论分析与实证研究方法。首先理论分析会计师事务所在承接财务报表审计后面临的审计风险和采取的风险应对策略，然后利用实证研究检验，我国会计师事务所是否采取恰当的审计风险应对策略，丰富会计师事务所风险管理理论。研究目的如下： （1）以风险管理理论、风险导向审计理论为基础，分析会计师事务所承接新客户后存在的审计风险，事务所采取的主要应对措施有提高审计收费、配备更有经验的审计师、出具非标准审计意见。 （2）提出研究假设，实证检验会计师事务所是否采取恰当的审计应对策略。 （3）从会计师事务所角度出发，以理论和经验数据为依据，提出有效应对风险的政策建议，促进会计师事务所加强风险管理，防范风险，提高审计质量。 会计师事务所承接新客户后，由于对客户没有足够的了解，业务风险及不确定性较大，事务所会面临较大的审计风险。国外的研究较早，美国审计准则将审计风险定义为审计人员无意地对含有重要错报的财务报表没有适当修正审计意见的风险。Palmrose（1991）［3］研究发现，在刚开始承接客户后的短期时间里，事务所的审计失败诉讼风险更高，经常更换事务所导致审计师缺乏对客户的充分了解，缺少识别客户特殊风险的经验，管理层缺乏诚信，增加审计师的法律风险。Lys  （1994）［5］研究发现，继任审计师应当及时发现财务报表中的错报，并且纠正管理层的会计操纵等违法行为，否则，会增加继任审计师的诉讼风险。Elder  （2003） ［9］发现在审计合约的前 1-2 年更可能发生审计失败。Nagy（2004）［11］研究事务所更换与财务违规行为的关系，发现财务违规行为更可能发生在任期的前三年。Choi（2006）[15]分析事务所 20 年间的被审计客户发现，在法律风险较高时，事务所承接的客户风险较低。Shu S（2012）［18］发现法律环境变化，影响大规模事务所承接客户的判断。 
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2  理论分析 

2.1  风险管理理论 
2004 年 COSO 委员会发布的《企业风险管理—总体框架》认为，企业风险管理是一个正在进行并贯穿整个企业的过程，是从战略制定到日常经营过程中对待风险的一系列信念与态度，目的是确定可能影响企业的潜在事项，并进行管理，为实现企业的目标提供合理保证，包括战略目标、经验目标、报告目标和合规目标四方面。风险管理理念反映了公司的价值观，影响它的文化和经营风格，并且决定如何应用企业风险管理的构成要素，包括如何识别风险，承担风险，以及如何管理风险。风险管理的八大要素包括：内部环境、目标制定、事项识别、风险评估、风险应对、控制活动、信息与沟通和监控。 其中风险应对针对组织所存在的风险因素，积极采取措施，以消除、减少风险因素或危害性的处理方法。一般风险应对的方法有风险规避、风险转移、风险控制和风险承担。而审计风险应对则是会计师事务所在考虑风险性质、风险大小、风险承受能力和经营目标，针对识别的审计风险选择恰当的风险管理工具和应对策略，降低审计风险。 由于会计师事务所对新承接上市客户的了解程度较低，业务风险及不确定性较大，对新客户的财务状况和经营状况都未有深入的了解，与连续审计客户相比，事务所承接新客户面临的风险更大，这其中就增加了审计业务承接风险，审计业务承接风险是事务所承接某项审计业务，签订审计业务约定书后产生的，审计师开始执行审计程序前，该风险就已经产生，是事务所承接新客户后面临的风险。另一方面，会计师事务所承接新客户后，成为政府和公众的重点监管对象，其出具的审计报告和发表的审计意见是否恰当合理，关系到事务所声誉和今后长远发展。因此，事务所在承接新客户后，应当更积极的采取措施，针对审计风险制定应对措施。其中，提高审计费用、配备更有经验的审计师和谨慎出具审计意见是事务所应对风险的重要途径。
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2.2  风险导向审计理论
现代风险导向审计是对传统审计模式的扬弃，2003 年国际审计准则 ISA200 对审计风险模型改进，形成现有的审计风险模型，审计风险=重大错报风险×检查风险。其中，重大错报风险=固有风险×控制风险。现代风险导向审计以被审计单位的重大错报风险为导向，对被审计单位可能引起重大错报的内外部风险因素进行评估，以确定审计的重点和范围。审计风险由重大错报风险和检查风险决定。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。两个风险要素之间既相互联系又相互独立。事务所在审计中遵循风险导向审计，风险导向审计准则也为审计师执行审计程序、应对风险提供了指导。 事务所在接受业务委托前，需要了解客户的诚信度等，但对于新承接的客户，其对被审计单位的经营状况和财务风险的了解依然是比较缺乏的，这就增加了审计师初次审计的风险。因此，在初始审计时，为控制整体审计风险在可接受的范围内，审计师需扩大审计范围，执行更多审计程序。按照现代审计风险模型，在既定的可接受的审计风险水平下，重大错报风险水平与检查风险之间成反向关系，即重大错报风险水平越高，注册会计师可接受的检查风险水平越低。事务所应投入更多的成本，降低检查风险，以提供可靠的审计报告。在某些情况下，客户解聘前任事务所更换事务所的真正意图是获得标准审计意见，管理层舞弊的可能性很大，重大错报风险较高，审计师需要执行更多的审计程序降低检查风险。项目合伙人和员工的额外压力增加，发生事务所声誉遭受损失和潜在的诉讼可能性提高，因此，对于新承接客户，收取更高的审计费用以支付成本，客户自身风险较高时，更高的审计费用也包括事务所收取的风险溢价。 
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3  会计师事务所承接新客户后财务报表审计风险应对措施...... 10 
3.1  研究假设的提出......... 10 
3.2  样本选取...... 11 
3.3  变量定义...... 11 
3.4  模型设计...... 15 
3.5  描述性统计.... 15 
3.6  相关性分析.... 22 
3.7  回归分析...... 27 
4  研究结论与未来展望......... 32 
4.1  研究结论...... 32 
4.2  政策建议...... 32 
4.2.1  审慎地选择客户..... 32 
4.2.2  配备更有经验的审计师........ 33 
4.2.3  事务所内部加强风险管理...... 34 
4.3  未来展望...... 34 

3  会计师事务所承接新客户后财务报表审计风险应对措施实证检验

3.1  研究假设的提出 

会计师事务所承接新客户后，由于对客户没有足够的了解，业务风险及不确定性较大，事务所会面临较大的审计风险，事务所更应该谨慎对待。注册会计师在承接新客户后应当投入更多的审计资源，将整体审计风险控制在可接受水平。包括指派有经验的审计师或利用专家工作，增加审计时间、人员和范围，综合运用不同审计程序，增加不可预测的审计程序，还需要对期初余额进行审计。同时，事务所收取的审计费用中也包括审计风险溢价，是客户财务报表中未能识别或者无法通过审计程序控制的审计风险补偿。因此，事务所在承接新客户后的初次审计年度，会收取更高的审计费用。由此，本文提出以下假设： 假设 1：会计师事务所对于新承接客户收取更高的审计费用 审计技术的一个重要特征是，针对每个特定客户的审计都要发生重大的起始审计成本（De Angelo，1981）［2］。由于缺少对新客户的深入了解（包括其变更事务所的真实原因），会计师事务所可能面临着比连续审计业务更加复杂、更不确定或更具风险的审计任务。根据相关的国际审计执业标准，不论是连续审计客户还是承接新客户，事务所都应当配备具备适当胜任能力的审计人员。而在为新承接业务配备审计师时需要比连续审计业务有更多的考虑，例如配备更具胜任能力的审计师。这样做不仅在于确保首次接受委托年度的审计质量，还能够为同一客户以后年度的审计业务质量打好基础。根据国际审计标准，胜任能力的重要形成途径之一是执业经验（IFAC，2010，171）。与国际审计标准的基本原则一致，Bell （2002）［8］来自某国际四大会计师事务所的经验证据显示，对新承接客户投入的总审计工时以及各个级别审计人员的审计工时均显著高于连续审计客户的对应审计工时。 

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结论

本文借鉴国内外已有的研究成果，发现会计师事务所在承接业务初期会面临较大的审计风险，事务所应对审计风险通常具有主导权，采取提高审计费用、增加审计投入、发表非标意见等风险应对策略。 在实证方面，选取深交所和上交所主板市场 2012-2014 年的数据，运用国泰安数据库，借鉴审计定价模型，，以是否为新客户和是否受到监管机构处罚作为自变量，审计费用、审计师的执业经验、审计师的行业经验、审计意见做为因变量，客户资产规模、资产负债率、审计复杂程度、盈利能力、企业经营状况、会计师事务所特征做为控制变量，行业和年度作为虚拟变量，构建多元线性回归模型。运用 SPSS 工具进行分析，得出结论：会计师事务所向新客户收取更高的审计费用；事务所在承接新业务后没有配备更有执业经验和行业经验的审计师；被审计客户当年被公开处罚后，事务所更倾向于出具非标准审计意见。表明事务所主要通过提高审计费用和出具非标准审计意见来控制承接客户后的审计风险，审计资源尚未从业务质量控制和公众责任的角度加以配备，没有充分发挥事务所人力资本，配备更有经验的审计师，提高自身业务素质能力，也反映出事务所更倾向于通过转嫁风险来规避风险，为减少审计失败后的损失，提高审计费用以收取更高的审计风险溢价，出具非标准审计意见来降低诉讼风险，维护事务所声誉。 
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参考文献(略)

本文编号：80161