试析税收遵从成本对纳税遵从行为的影响

涂亚楠 河南大学

摘要：税收运行成本一般是由征管成本和税收遵从成本构成，这两者之间相互作用，对税收成本有着重要的影响。因为税收遵从成本在运行当中有着非显性特点，所以实践部门和理论界在操作上往往忽视这一特性的存在。本文把国外税收遵从成本理论和我国实际结合起来共同探讨税收遵从成本对纳税遵从行为的影响，并提出了降低税收遵从成本及优化我国税收制度的有效建议，希望能给我国的税收工作者提供一些经验。

关键词：税收遵从成本；税收成本；纳税遵从行为

一 前言

税收产生的时候，税收遵从问题也随着税收的产生而出现。在以前，人们往往忽视税收遵从问题的存在，直到20世纪70年代以后，人们才对税收遵从进行较为深入的研究。美国在20世纪80年代以后开始重视税收遵从问题，他们将美国国民的纳税遵从行为进行了一次大规模的专题调研，该项调研工作由国内收入局（IRS）委托国家科学院（NAS）而进行的首次专题调研。该项研究进行之后，引起了各国政府及相关人员对税收遵从问题的高度关注，因此，各国人民开始逐渐把税收遵从成本当成衡量国家税务管理绩效和税制优化程度的重要指标。从国外研究的税收遵从成本的结果来看，主要从遵从成本、遵从度以及划分这三个方面来判定税收遵从与不遵从两者间的行为。下面我将以税收遵从成本理论为出发点，对税制优化进行研究，将税收遵从成本对纳税行为影响进行理论考察，以此为基本点对我国税制进行优化。

二 税收遵从成本的内涵、组成部分以及和税收征管间的关系

(一) 税收遵从成本的内涵

许多经济学者对税收遵从成本的定义都有着不同的看法，大家众说纷纭。在1995年的时候，英国著名的学者锡德里克·桑福德对税收遵从成本下了比较明确的定义，这是当时较为完善的定义，具有一定的代表性[1]。他认为：纳税人或第三人（以企业为主）为遵守税务机关的有关规定和遵从税法所进行的费用支出，被称为当时必须履行的“义务”。这种费用支出一般泛指税收和税款所固有的扭曲成本(如商品生产和商品消费的扭曲，，闲暇和工作的扭曲)范围之外的费用支出。自从这个观点提出之后，研究税收遵从成本的定义就以锡德里克·桑福德的理念为主，意义非常深远。

（二）税收遵从成本的组成部分

税收遵从成本主要由货币成本、心理成本、时间成本以及其他成本组成。第一，货币成本指纳税人在纳税过程中向税务顾问进行咨询所支付的咨询费用以及交由税务代理等中介机构办理纳税事宜所支付的中介费用等。第二，心理成本指税收给纳税人带来的情绪变化、心理以及由此形成的精神损失（主要体现在焦虑、急躁、不满等）。当纳税人求助于中介机构代为处理相关事务和申请雇佣代理人，在这种情况下，心理成本就会转向货币成本。第三，时间成本指公司纳税人和个人纳税人为履行纳税相关义务，对收据和资料进行搜集和保存，在填写纳税申报表中所消耗的时间价值。纳税人的时间价值与纳税人办理纳税事宜所花费的小时数和参照社会平均的（税前或税后）工资率成正比。这部分成本在税收遵从总成本中所占比重较大的国家一般都是税制比较复杂的国家。第四，其他成本指由于官员内部发生腐败、税务机关办事效率低下等，给纳税人施加的其他遵从成本。

（三）税收遵从成本与税收征管成本的关系

   衡量税务管理绩效、税制优化程度的主要标准是税收遵从成本与征管成本衡。在纳税当中，当遵从成本内的货币成本发生增加时，就会直接增加时间成本和心理成本，减少纳税人的经济收益；这就表示纳税人将本来可用于其他方面的资源耗费在处理纳税事务上，自然而然的就减少了纳税人的经济收益。所以，税务管理环节越多、税制越复杂，税收征管的成本就会越高，同时也导致纳税人遵从成本也随之增高，两者有着一定的关联。假定纳税人在这种情况下可能承担这种额外的成本，选择忍受这种状况，但从“经济人”的理性选择原理考虑，纳税人极有可能选择多种途径来规避这一成本。从这里就可以看出，设置较为复杂的管理体系和税制会大幅降低纳税人的税收遵从意愿，从而产生更多税收不遵从的行为。

三 税收遵从成本对纳税遵从行为影响

西方税收遵从理论认为，纳税人会把遵从成本（主要涵盖进行税务咨询的花费、填申报单的花费等）和不遵从成本（一般指罚款）两者进行相应的比较后，会做出纳税和逃税之间的选择。遵从成本率的提高对税收遵从行为的影响在理论上具有不确定性。在实际当中，印度财政部对遵从成本进行细致的研究后已经证实遵从成本对纳税人纳税遵从具有很重要的影响。纳税人遵从税法的惟一因素虽然不是税收遵从成本，但税收遵从成本的确在一定程度上对纳税人的纳税行为决策有着决定性的作用。纳税人逃税决策中税款本身的影响一般比较严重，但遵从成本的存在也会对纳税人的不遵从行为起到了强化的作用。在不同的税收处罚力度、税收负担水平、税收征管环境、税制结构等外部条件下，受理性支配的“经济人”追求的纳税目标主要体现为最大的税后收益和最小的纳税支出，所以，税收遵从成本对纳税人的行为取向和心理产生极大的影响，高税率和高纳税成本往往比较容易导致纳税人的税收不遵从行为[2]。

四 减少税收遵从成本的有效建议

我国政府改革税收制度主要以减少税收成本为标准，也是税制优化的一个重要的指标。在我国，优化税制改革必须把全面降低税收成本作为改革的起点，在这个切入点中，我们要认识到协调和保障降低税收遵从成本的重要性，以降低总成本为落脚点，确保纳税人权利和税收体系两者间的平衡点。

（一）提高税收征管效率，降低征管成本，促进征管成本和遵从成本间的良性发展

   第一，对纳税人自行申报的纳税系统进行完善。以实际的征管现状为标准，制定科学化、简便化的纳税程序和申报方式，统一规范纳税申报表等相关的税务文书，这样一来，既方便计算机处理，也便于纳税人填写使用。第二，以现代化为基点，加大征管的力度，把征管软件系统和税收征管指标体系两者统一起来，做到对纳税成本进行大幅度降低[3]。

（二）稳定税收制度，降低纳税人遵从成本

我国政府进行税收制度的改革时，要做到尽量节省成本，以最少的成本让其发挥最大的效力。在修改税收制度中，多次修改税法，政府税法制订成本就会大幅度增加，要做到尽量减少税法修改的次数，以降低税法制定的成本。我国的税制改革应该尽量做到减少税法调整频率，争取一次性纠正存在的问题，还要注意修订过程中要做到各项具体措施公平、公正、简洁、有效以及普遍适用的原则。

（三）建立“新型”税收征纳关系，增强税收服务

税务部门是税收征纳的主要部门，应做到以宣扬纳税人权利为主体、在税务部门和纳税人之间形成良性互动信用的关系，让公民的纳税意识、纳税理念得到进一步的提高。以税务系统本身来看，第一，创建纳税人服务体系，征税主体采取各种方式和通过各种途径做到为纳税人服务。其具体内容是：免费提供通俗易懂的税收手册、提供纳税咨询服务以及配备足额称职的税务咨询人员帮助纳税人依法纳税等。第二，以减少税收遵从成本中的交际费用为主体，提升税务系统工作人员的整体业务素质和综合素质[4]。第三，将税务代理中介机构规范起来，做到持续降低遵从成本中的货币成本。

（四）税制优化建设中融入税收成本控制目标

    根据我国的具体国情来看，税制得到相应的简化后，不仅征管成本可以得到大幅度降低，而且也可以降低遵从成本，这二者呈正相关的关系。所以，应该对税制结构进行科学的构建和税制的简化。对效率较低且税源比较小以及与目前经济发展已不相适应的小税种进行必要的消除，减少一定的遵从成本，对纳税人在税种之间的转移起到防止的作用；保证税收收入和拓宽税基，可以带动各种相互联系的税种使用共同的税基；对税率档次进行必要的减少，在一定程度上减轻临界点税率逃税的情况，对纳税人纳税手续进行精简；合并和减少税收优惠的项目，做到减少纳税人的税收选择活动，为降低其遵从成本奠定基础。

五 结束语

税收遵从成本对纳税遵从行为有着巨大影响，为了我国税制良好的改革，以税收遵从成本的角度出发，我提出了提高税收征管效率，降低征管成本，促进征管成本和遵从成本间的良性发展；稳定税收制度，降低纳税人遵从成本；建立“新型”税收征纳关系，增强税收服务；税制优化建设中融入税收成本控制目标这四个方案，希望我国经济能够更好更快的发展。

参考文献

[1]梁俊娇.纳税遵从行为理论及其对我国制定纳税激励措施的启示[J].税务研究,2010,7(01)：121-122

[2]薛菁.税制复杂性与税收遵从成本关系探讨[J].科学经济社会,2010,5(01)：110-111

[3]王宜刚,刘龙飞.我国财政税收遵从成本影响因素分析[J].商业时代,2011,7(03)：151-152

[4]李大明,刘军.纳税遵从影响因素及其对策分析[J].山东财政学院学报,2011,8(01)：131-132