基于稽查分类管理的房地产行业一级税务稽查研究

【摘要】 二十一世纪以来，我国房地产行业快速发展成为国民经济的重要支柱产业，在我国经济社会发展中占有重要地位。经济决定税收，伴随着房地产行业这个宏观经济增长的巨大引擎，其创造的丰富税收也成为政府财政收入的重要来源，占税收总收入的比重也不断提高。在房地产行业这个外表华丽的商业巨轮背后，其偷、逃、欠税现象越发严重。房地产开发的初始投资大、运作环节多、开发周期长等因素在客观上为房地产企业偷逃欠税提供了机会。从主观上看由于房地产开发资金周转困难，高额的银行贷款利率促使开发商抱着侥幸心理。各级税务管理机关不断加强对房地产企业的日常监控，创新思路，建立房地产一体化系统，积极对房地产等重点税源企业开展纳税评估，宣传普及税法。从实践来看具有一定的效果，但不够全面。税务稽查专司偷税、逃税、追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，是税收征管的最后一道关口，不仅承担为国聚财的责任，还肩负着堵塞征管漏洞，打击税收违法行为的重任，更是提高房地产行业纳税遵从度的重要手段。房地产行业税务稽查对维护房地产行业正常税收秩序，营造良好公平的税收环境具有重要作用。对于房地产企业来讲，税务稽查就像一柄利剑时刻悬在头顶，对税收违法犯罪具有震慑作用。本文在总结其他学者对税务稽查研究和房地产行业税收制度研究的基础上，从税收的相关理论分析入手，介绍了房地产行业的税源构成和税收违法手段以及房地产行业税务稽查的现状，深入剖析房地产行业税务稽查存在的问题，最后提出完善房地产行业税务稽查的建议。对于国家制定房地产行业税收政策，完善税务稽查的法律定位，改善房地产行业税务稽查的模式和方法具有参考意义。 

第 1章  绪论 

1.1   选题依据和研究意义 

房地产业是国家固定资产投资项下的重要组成部门，在我国经济社会发展中占有重要地位，是国民经济发展的支柱性产业之一。与此相适应，房地产行业的税收占财政收入的比重不断提高。2013 年房地产“五类”税收突破 1.2 万亿，占地方财政收入的比重进一步提升至17.7%，再创历史新高。如果再加上房地产营业税和房企所得税，这一比重接近30%。房地产行业的发展增加了财政收入，为经济的建设做出重大贡献。在房地产行业源源不断为国家税收做出重大贡献的同时，也暴露出很多问题。开发环节复杂，周期长，初始资金大，回笼时间长等行业特点，客观上为房地产企业提供了逃避缴纳税款或者延迟纳税的可能。部分房地产企业存在隐匿收入，虚开房地产建安发票，虚列开发成本偷逃税款的税收违法行为。尽管税务管理机关增加人力、物力，建设与房地产主管部门联网的房地产一体化系统，但成效并不明显。 

税务稽查作为税收征管中最后一道屏障，长期以来一直站在打击税收违法行为，整顿行业税收环境，公平税负，保证国家税款及时足额入库的第一线。最大限度的发挥税务稽查的职能作用，规范房地产行业的税收违法行为，是税务稽查部门的法定职责。房地产业税务稽查已经连续多年被国家税务总局列为指令性检查项目。国家税务总局数据显示，整个 2013 年，全国各行业共查补税收 1234 亿元人民币，其中房地产和建筑业总计400多亿元，接近40%，几乎占据了半壁江山。2014年，房地产业更是因利润高、涉及金额大、牵涉税种多，被当做国家税收的重要税源，首当其冲被国家税务总局列为专项检查重点行业。 

本文的意义在于，通过介绍税务稽查的相关理论，总结房地产行业的税收违法形式和手段，分析房地产行业税务稽查发展的现状，清醒的认识房地产行业税务稽查存在的问题，提出房地产行业税务稽查存在问题的解决方法，有利于提高房地产行业税务稽查的质量，提高房地产行业的税法遵从度，公平房地产行业的税负，净化房地产行业的税收环境，保证国家税源。通过本文的研究，希望引起有关部门的重视，并为房地产行业税务稽查研究和制定税务政策提供参考，更好的为国家税制改革献计献策。 

1.2   研究思路 

房地产行业一直是纳税较多的重点行业，其业务复杂，成本难于核算也成为税源管理的难点，如何利用税务稽查的职能作用，打击房地产行业的税收违法行为，提高其税法遵从度是税收管理的一大难题。本文先分析了税务稽查的相关理论，然后介绍了房地产行业的税源构成和税收违法的表现形式，站在房地产行业税务稽查的现状，发现房地产行业税务稽查存在的问题，最后提出完善房地产行业税务稽查的建议。 

本文共分六章。开篇为绪论，主要介绍选题的依据和意义、论文的研究思路、本文的创新与不足。第二章为税务稽查的相关理论和文献综述。共分两节，分别阐述了税务稽查的相关理论和国内外对于房地产行业税务稽查的研究。第三章为房地产行业税源构成和税收违法的形式及手段。共分三节，第一节介绍了房地产行业的税源构成；第二节总结了房地产行业税收违法的形式，税收实质性减少和税收延迟入库；第三节分税种列举了房地产行业税收违法的主要手段。第四章为房地产行业税务稽查的现状。本章共分 7 节，分别从房地产行业税务稽查的地位，实施检查的主体，房地产行业税务稽查的分类、流程、模式、手段和作用方面介绍了房地产行业税务稽查的现状。第五章为房地产行业税务稽查存在的问题。共分五节，第一节为税收制度不完善影响了房地产行业税务稽查有效实施，第二节为缺乏对于房地产行业的分类稽查机制，第三节为对房地产行业上下游的延伸检查力度不够，第四节为在房地产税务稽查过程中缺少固定证据的意识，第五节为在房地产税务稽查过程中程序正义得不到重视，第六节为房地产行业偷逃税形式呈现多样化，第七节为税务稽查机构对税收违法行为的处罚力度不够。第六章为完善房地产行业税务稽查的建议。共分六节，第一节为建立健全房地产税务稽查相关的法制。第二节为四个转变提高房地产行业税务稽查水平，分别是由管理式房地产税务稽查向审计式转变，由收入型向服务型房地产业税务稽查转变，建立房地产税务稽查专业化队伍，向分类稽查转变，加强电子稽查应用，向现代化房地产行业税务稽查转变。第三节为建立稽查和管理的信息共享，与房地产一体化系统接轨。第四节为加强省市两级房地产税务稽查，加强执法的力度。第五节为规范房地产行业税务稽查程序，保障企业合法权利。第六节为增强固化证据意识，在房地产税务稽查中有的放矢。 

第 2章  相关理论及文献综述 

2.1   税务稽查相关理论 

2.1.1   博弈理论 

博弈论，又称对策论，是研究决策主体的行为发生直接相互作用时候的决策以及这种决策的均衡问题。也就是说,当一个主体(一个人或者一个组织) 的选择受到其他人或其它组织选择的影响,而且反过来他的选择也影响到其他人或其它组织选择时的决策和均衡问题。  

博弈论经典案例是囚徒困境的案例，每一个囚徒都会权衡自己的选择对自己造成的后果，根据对自己判罚的尺度，预判其他同伙的行动，选择对自己最有利的行动。 在税务稽查中，税务稽查机构通过税务稽查的方式，对纳税人是否按照税法规定缴纳相关税费的情况进行检查，打击税收违法行为，推进依法治税，促进税收征管，减少税收流失。纳税人作为纳税主体，总是希望降低税负，实现利益最大化。税务机关和纳税人分别依据对方策略，选择对自己利益最大化的决策，形成税务稽查和逃避缴纳税款的博弈关系。税务机构和纳税人之间的博弈方式、策略选择，影响着税务稽查的结果。  

博弈的双方是税务稽查机构和房地产企业，双方是具有完全信息的非合作博弈。房地产企业知道自己遵从税法和违反税法规定将会受到怎样的惩罚，税务稽查机构在选案时可以选择稽查或者不稽查。这时税务稽查机构和房地产企业的博弈就开始了，双方都在利益最大范围内选择自己的行为。房地产企业会权衡自己如果违反税收规定，将会带来怎样的经济利益，同时在一定的概率下，如果被税务稽查抽中稽查，会承担多大的处罚。税务稽查机构面临了很多房地产企业，根据自己的人力、财力、物力来选择是否对该房地产企业进行税务稽查。双方都会在自己所掌握的信息下，作出选择。 

2.1.2   税收遵从理论 

税法遵从度是指纳税人因不同的文化程度、价值取向、道德素养、法治观念、社会阅历等原因，在纳税动机、纳税行为、纳税结果上产生差异，而直接反映出对税法的不同遵从程度。 

税收遵从是从纳税人自愿的角度出发，从其缴纳税收的情况来分析，考察纳税人的涉税活动是否完全遵从税法。从经济学来看，房地产企业以自身利益最大化为出发点，不纳税或者少纳税可以增加自身的收益，有可能被税务稽查机构选作稽查的对象，对其不纳税或少纳税的行为进行处罚。纳税人按照税法规定纳税，也不一定会被税务稽查机构选作稽查的对象，即使选中也不会受到处罚，但是足额纳税会减少自己的利益。从管理学、心理学、行为学出发，纳税人都有不遵从税法的几率，税务稽查机构就是要想方设法使纳税人遵从税法，提高税法遵从度。纳税人对税法遵从的态度和税务机关实现纳税遵从策略模型，如图 2.1所示。 

2.2   文献综述 

国外的税务稽查起步较早，对税务稽查的理论研究、稽查方法等论述比较多。 

（一）美国联邦国内收入局负责全美国的税款征收，主要职责是税源管理、税负评估、税款征收和税务稽查，是财政部的重要机构。国内收入局总部设在华盛顿，其下设置有中、东北、东南和西部四个大区税务局。大区税务局下设分区税务局，负责地区的日常业务执行。税务稽查机构是美国联邦国内收入局的组成部门，从联邦、州到地方都设置有税务稽查机构。联邦和州的税务稽查机构通常不负责具体的案件查处，只负责管理和领导地方税务稽查机构工作。州和地方税务稽查机构是稽查执法的主体，下面设置有调查组，具体负责税务案件的查办。美国各州税务稽查机构的具体设置都不一样，没有固定的机构设置模式。以加利福尼亚州为例，其税务稽查机构在全州设置有 13 个地区性办公室，而德克萨斯州则设置 18 个地区性办公室，有些办公室负责跨州的稽查执法。 

（二）德国税务局不是一个独立的法人，是联邦财政部门的内设机构。联邦税务局负责关税、进口环节增值税和具有消费税性质的香烟税、啤酒税、白酒税的征收管理。州财政部下设的税务局负责共享税、地方税的征收管理。德国于1934年建立税务稽查机构，从上而下分为联邦税务稽查机构、州税务稽查机构和地方税务稽查机构。税务稽查机构在职能上分为税务稽查分局和税务调查分局，税务稽查分局负责对征管部门移送案件的稽查工作，税务调查分局负责对税务稽查分局移送的严重税务违法案件或者涉税犯罪案件进行刑事侦查工作，认为犯罪的要移交司法部门查处。 

（三）意大利的国库部相当于我们国家的财政部，而意大利的财政部相当于我们国家的税务局。国家设置有税务法院、财政警察、税务监察服务中心、税务信息处理中心等机构协助财政部共同管理国家的税收工作。税务法院是独立于财政部之外的专门处理税务诉讼案件及税务执法人员违纪问题的常设机构，分为国家级、大区级、省级和市级税务法院，分别隶属于本级法院。财政警察是军队的一种，相当于税务稽查，专门负责税收违法案件的查处，保障国家收入稳定足额入库。税务监察服务中心不是国家机构，而是会计师事务所性质的私营机构，其工作主要是协助财政部在对现行偷漏税形式、主要方法进行分析的基础上，给财政部提供税收检查的重点行业及相关企业名单等资料;税务信息处理中心也是一个私营部门，它主要协助财政部登记纳税人税号、统计税收收入情况，确定行业平均收入和应纳税额及提供税收稽查结果的量化分析。 

第3 章   房地产行业税收违法形式及手段 .. 11 

3.1   房地产行业税源构成 ................... 11 

3.2   房地产行业税收违法的形式 ..... 11 

3.2.1   税收实质性减少 ............. 11 

3.2.2   税收延迟入库 ............ 12 

第4 章   房地产行业税务稽查现状 ........ 18 

4.1   房地产行业税务稽查的地位 ................ 18 

4.2   实施房地产行业税务稽查的主体 .......... 19 

4.3   房地产行业税务稽查的分类 ............... 19 

4.4   房地产行业税务稽查的流程 ............. 19 

4.5   房地产行业税务稽查的模式 .............. 21 

4.6   房地产行业税务稽查的手段 ........ 21 

4.7   房地产行业税务稽查的作用 ........... 22 

第5 章   房地产行业税务稽查存在的问题 .............. 23 

5.1   税收制度不完善影响了房地产行业税务稽查的有效实施 ............ 23 

5.2   缺乏对于房地产行业的分类稽查机制 .................. 25 

5.3   对房地产行业上下游的延伸检查力度不够 ............. 25 

5.4   在房地产税务稽查过程中缺少固定证据的意识 .......... 26 

5.5   在房地产税务稽查过程中程序正义得不到重视 ... 26 

第 6章  完善房地产行业税务稽查的建议

6.1   建立健全房地产税务稽查的相关法制 

总体而言,我国税法体系的立法层次低，授权性立法多，税收法律体系不健全，制约了房地产业税务稽查的发展。一是税收法律立法级次不高，法律效力地下。当税收的行政法规、部委规章和其他领域的法律出现冲突的时候，按照上位法优先的原则，税法便不能成为稽查执法的依据，无法为稽查人员的执法提供法律保护。二是税收法律文件过多、自由裁量权过大、税法内部存在矛盾，为税务稽查带来衍生风险。我国目前处于经济发展的转型阶段，为了适应经济的发展，以法律法规形式存在的文件仅仅具有指导性作用，具体的执行办法都由税务机关和地方政府以部委规章和地方法规的形式制定，致使税法内部之间产生矛盾，而且造成了目前我国税法体系庞杂的局面。税务稽查人员在执法中往往很难找到有力的法律依据，为稽查人员的执法带来风险隐患。三是专门规范房地产行业的税法太少，仅仅几个以部委规章形式对房地产企业下达的规范性文件显得杯水车薪，而且财务人员做假账、应设置账簿而不设置账簿的惩罚力度太低。这些制约着房地产行业税务稽查的问题，都是税法亟待解决的。 

建立健全房地产行业税务稽查的相关法制是新时期税法的应有之义，是保障房地产行业依法纳税，稽查部门依法稽查的基础，是规避执法风险，保障税款征收，推进法治进程的客观要求。健全房地产行业的税收立法包括以下几个方面：一是规范自由裁量权，规避执法风险。对于偷税的罚款 0.5 倍到 5 倍，相差 10 倍之多，税法没有给出究竟什么样的是严重的，什么样的是不严重的。稽查人员往往很难把握尺度，不仅给企业造成压力，也给稽查执法带来风险。二是解决法律内部的矛盾。税法和会计准则的差别，税法内部对于一个问题的规定不一致，都提高了执法的难度。三是针对房地产行业出台相应的税收法规。土地增值税是否可以像企业所得税一样针对房地产行业出台具体的规定。四是健全房地产行业的税法规定，做到有法可依。比如无产权的地下车位永久租赁协议是否可以界定为销售行为，征收土地增值税，税法没有明确的答复，税法的规定真空为房地产企业的税收筹划提供了空间。

结  论 

本文对房地产行业税务稽查相关理论的研究，针对房地产行业税务稽查的现状，分析存在的各种问题，对完善房地产行业税务稽查的改革方向具有了一定的认识。 

一是在法律的角度上确定税务稽查的法律地位，提高税务稽查的执法位阶。完善税务稽查的职能，将税收违法犯罪的刑事侦查权赋予税务稽查部门行使，在税务稽查机构内部设立人员固定的税务犯罪刑事侦查机构，不授予警衔但相当于警察的税警，赋予其刑事侦查权，将公安机关经侦部门查办税案的职责移交给税侦机构。 

二是完善房地产行业税收的相关法律法规，填补税法的空白，分税种完善针对房地产行业的税收规定，使房地产企业申报纳税、税务管理部门日常管税、税务稽查部门专项查税有法可依。 

三是细化税务稽查机构内部的分工，改变传统的税务稽查方法，针对房地产企业建立一套专门的税务稽查手段。首先，在房地产行业税务稽查中，做大做强省、市两级税务稽查力量，取消县级税务稽查机构，将县级税务稽查机构整合到市级税务稽查机构中，市级税务稽查部门作为省级税务稽查部门的分支机构，统一管理。通过省级税务稽查机构的统一选案，统一部署，重点房地产税源企业由省级税务稽查机构牵头检查，非重点房地产行业由市级税务稽查机构实施检查。整合稽查机构的力量，避免重复检查，建立一级税务稽查体制，省、市、县稽查力量呈现“橄榄形”结构。其次，在房地产一体化系统中加入税务稽查模块，对税务管理部门在日常房地产企业税源管理中，纳税评估较差、评估风险值高、纳税遵从度低的企业，自动移交到税务稽查机构的选案系统中。税务稽查机构选案部门根据实际情况，将其中的重点房地产税源企业分配给省级税务稽查机构实施检查，将非重点房地产税源企业分配给市级税务稽查机构实施检查。将检查的结果回录入房地产一体化的税务稽查模块中，给房地产税源管理部门的日常管理提供信息，实现资源的共享。再次，房地产行业税务稽查的过程中，检查人员强化固定证据的意识，为税收违法行为的定性处理提供依据。严格遵守税务稽查的相关流程，做到程序正义，保障房地产企业的正当合法权利。再次，在房地产行业税务稽查过程中，突出电子税务稽查的作用，利用电子查账软件，分析企业的帐套，分析资金流向、成本构成，寻找纳税风险点。最后，利用审计式稽查的手段，针对该房地产企业可能存在的涉税风险点，进行逐一排查，固定相关证据。 
 

参考文献:

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