财政项目资金管理办法_财政专项资金绩效审计研究
本文关键词：财政专项资金绩效审计研究，由笔耕文化传播整理发布。
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财政专项资金绩效审计研究
摘要
随着国家专项转移支付的力度不断加大，政府审计对财政专项资金的关注度也随之提高。如何确保公共资金节约、合理、有效使用，推进宏观调控政策落实和制度完善，越来越受到政府和社会公众的重视。在此背景下，对财政专项资金绩效审计进行全面、系统的研究显得尤为重要。
本课题首先对财政专项资金的分类进行了的探讨，并在此基础上确定了课题的研究范围。随后对我国财政专项资金绩效审计的发展现状、评价指标体系，以及审计模式的研究情况进行了阐述和分析。在“经济性”、“效率性”、“效果性”三大审计目标的基础上，本课题针对专项资金绩效审计的特点，提出了四个具体的审计目标。在审计对象的讨论中，本课题提出了全新的划分方式——一方面考察审计对象与其他专项资金之间的横向关联性，一方面考虑审计对象在时间跨度上的纵向连续性。通过上述两个维度的划分，将审计对象分成四大类，分别讨论了这四大类审计对象的特点、在实务中的典型性以及适用范围，并对各类审计对象逐个进行了审计案例分析。本课题讨论了财政专项资金绩效审计的三个基本内容，即财政专项资金投入的合理性、财政专项资金的流转效率、财政专项资金的使用效果。其中，在对财政专项资金的流转效率的研究中，创新的将该环节细分为两个环节——财政部门内的流转效率和相关部门内的流转效率，这种提法在对财政专项资金流转效率的研究具有独创性，且具有较强的现实意义。此外，本课题还延伸讨论了两个衍生问题——专项资金绩效审计的范围和边界问题和绩效审计与绩效考评的关系问题。关于财政专项资金绩效审计方法，课题首先对绩效审计的组织方法进行了研究，并从创新审计组织实施方式、提高审计组整体实战能力、现场开展项目审理工作、注重审计方式的可行性、坚持多种审计方式相结合五个方面进行了阐述。对于绩效审计的取证方法，本课题将资料研究、座谈会与访谈、实地观察、问卷调查四种手段列为最主要的取证方法。课题组认为：绩效审计评价方法是对评价指标和评价标准的整合，是审计评价成败的核心要素。文中，首先阐述了构建评价指标、评价标准的目标与原则及评价模式，然后详细的分析了六种评价指标与标准，包括：相关性、效率性、效果性、可持续性、合规性、安全性。
通过对财政专项资金绩效审计的初步研究，课题组希望能为该领域绩效的审计实践提供一个基础框架，并为该领域绩效审计在未来的发展寻找方向。
前言
随着国家财政专项资金投入的逐年增长，经济资源供给与需求的矛盾日益尖锐。专项资金在计划、分配、使用和管理方面的问题也越来越突出，如何加强对财政专项资金的绩效审计，全方面分析财政专项资金政策的有效性，推动改善财政绩效，已成为政府绩效审计领域面临的重要课题。本课题认为，围绕构建财政审计的大格局，应积极强化对财政专项资金绩效的监督力度，构建财政专项资金的绩效审计评价指标和标准体系，根据财政专项资金事前、事中、事后绩效审计框架，合理选择具体审计目标，统筹安排审计资源，积极健全审计体制机制，提高审计效率，从而提高财政专项资金的绩效。
一、财政专项资金绩效审计概述
财政专项资金审计是指通过独立检查会计账目和专项项目实施情况，监督专项资金计划、分配、使用、管理等方面的真实、合法、绩效的行为。
（一）财政专项资金的概念
1．财政专项资金的定义。
对于财政专项资金的定义，迄今为止还没有一个较为规范或权威的说法，在《行政事业单位会计制度》中也没有对财政专项资金作出明确规定，只是对具体的收支科目进行了说明，如：行政单位会计制度中收入类为拨入专项经费，支出类为专项支出、项目支出和拨出专项经费，结余类为专项结余；事业单位会计制度中收入类有拨入专款、支出类有专款支出、拨出专款，净资产类有专用基金等。从预算管理的角度来说财政专项资金是指财政部门或上级单位拨给行政事业单位，用于完成专项工作或工程，并需要单独报账结算的资金。
本课题认为：财政专项资金是指政府部门管理的和其他部门受政府委托管理的具有专门用途的资金。它具有四个主要特征：一是财政性质。财政专项资金，是指财政预算安排或按规定征收的，纳入预算或非税收入管理的资金；二是具有专门用途。财政专项资金收支一个显著的特征就是专款专用，无论投向建设项目还是个人补助，都有其明确的用途和确定的受益对象；三是政策性强。要求专账管理，专户存储，单独核算报账。不同专项资金有不同的明确的项目、资金管理规定或办法；四是广泛性和时效性。专项资金覆盖面较广，各级财政都设有专项资金，而且每年几乎都有新的专项资金设立，即使列举也是不全面的。有的专项资金是为特定目的而设立的，具有较强的时效性，限定了征收期限，到期就自动取消，或执行新的征缴规定。
2．财政专项资金的分类。
目前对专项资金的构成尚没有统一的界定，分类方法五花八门。需要说明的是，各种不同的分类方法既不是独立存在，也不是互相排斥的，在很多方面是交叉、重复的。由于各种分类方法实际上是互为补充的关系，因此我们通常要从多个方面来认识和理解专项资金。常见的分类方法有以下几种：
（1）按收入来源分类。
一是中央预算安排专项。财政专项资金有相当一部分是由中央预算安排的，如：基础研究、应用研究、技术研究与开发、科技条件与服务、重大科技合作项目支出；文化体育与传媒专项支出；中央自然灾害救助支出；重大疾病防治和中医药专项支出；粮食直补专项资金支出；各种专项转移支付；江河湖海等水利工程建设的国债资金投资；中央财政的移民支出；南水北调工程基金支出；专项用于“三西”的农业建设补助支出；中央财政拨付邮政企业的专项补贴；中央财政对粮食亏损挂账的本息补贴支出；国家安全监督方面的专项支出等。
二是地方预算安排专项。地方预算安排的专项资金一部分是依据已出台的法规、规章规定由地方预算安排的。如：地方各级政府设立的社会科学基金支出；城市最低生活保障支出；地方自然灾害救助支出等。一部分是按规定与中央预算安排的配套资金。如：义务教育寄宿制工程支出；中央与地方用于科学技术奖励方面的支出；财政对社会保障和就业方面的支出；大气、水体、噪声、废弃物等环境保护方面的支出；用于天然林、退耕还林、退牧还草以及京津风沙源治理方面的粮食折现补贴、费用补贴等专项支出；农村生产与社会发展的扶贫支出；中央和地方农业综合开发部门安排的支出；中央与地方农网还贷资金安排的支出；
三是按规定征收的专项收入。一部分由责任管理的部门直接征收，纳入预算专户管理再拨付使用，一部分由指定的部门征收或代扣代缴，纳入预算专户管理，再拨付责任管理部门使用。包括：社会保险基金收入，如基本养老保险基金收入、失业保险基金收入、基本医疗保险基金收入、工伤保险基金收入、生育保险费收入，以及其他社保基金收入；非税收入，如政府性基金收入：三峡工程建设基金收入、农网还贷资金收入、能源建设基金收入、库区维护建设基金收入、煤代油基金收入、铁路建设基金收入、铁路建设附加费收入、民航基础设施建设基金收入、民航机场管理费收入、养路费收入、公路客货运附加费收入、燃油附加费收入、水运客货运附加费收入、转让政府还贷道路收费权收入、港口建设费收入、下放港口以港养港收入、邮政补贴专项资金收入、散装水泥专项资金收入、墙体材料专项基金收入、外贸发展基金收入、旅游发展基金收入、援外合资合作项目基金收入、对外承包工程保函风险专项资金收入、国家茧丝绸发展风险基金收入、烟草商业税后利润收入、文化事业建设费收入、地方教育附加和基金收入、国家电影事业发展专项资金收入、农业发展基金收入、新菜地开发基金收入、国有土地使用权出让金收入、新增建设用地土地有偿使用费收入、林业建设和育林基金收入、森林植被恢复费收入、中央与地方水利建设基金收入、南水北调工程建设基金、灌溉水源灌排工程补偿费、水资源补偿费收入、残疾人就业保障金收入、政府住房基金收入等；专项收入，如排污费收入、水资源费收入、随“三税”计征的教育费附加收入、矿产资源补偿费收入、铀产品出售收入、探矿权采矿权使用费及价款收入、内河航道养护费收入、公路水路运输管理费收入、中国长江三峡工程开发总公司和中国长江电力股份有限公司缴纳的三峡库区移民专项收入，以及其他专项收入。
四是其他收入来源的专项。如：到期还本付息的世行贷款、国债安排的投资资金、多部门多渠道接受的各种捐赠收入等。
（2）按资金投向分类。
一是涉农专项支出。如：农林水专项、土地、环境保护、农村义务教育、新型合作医疗、农业综合开发、农村扶贫专项等。
二是社会保障专项。如：社会基本养老保险、失业保险、医疗保险、工伤保险、生育保险、城市居民最低生活保障、住房保障、各种社会救助等。
三是民政专项。如：民政优抚事业、社会救济、社会福利事业等专项。
四是教科文卫专项。基础教育投入、义教工程、寄宿制工程、文化发展专项、重大疾病的卫生防疫和控制等专项等。
五是基础设施投资专项。如：能源、电力、交通、城市供水等基础设施专项资金。
（3）按部门预算分类。
如：劳动和社会保障、财政、农业、水利、林业、环保、教育、科技、交通、发改、老建办、文化、体育、卫生等部门，都在各自的职责范围内管理和使用财政专项资金。
3.本课题所研究的财政专项资金范畴。
财政专项资金的绩效审计是以财政投入大、群众关心、政府关注、社会影响大的政府专项资金作为审计对象。如：教育、科技、文化、体育、传媒、社会保障保险、就业、医疗卫生、环境保护、城乡社区事务、农林水、交通运输等专项，不常用的或资金覆盖面小、量又少的，如：国防、外交、一般公共事务、工商业事务等专项资金则不是本课题所指。
（二）财政专项资金绩效审计的概念
财政专项资金绩效审计，是审计机关在对财政专项资金收支真实性、合法性进行审计的基础上，对资金使用所达到的经济效益、社会效益和生态效益进行的审计和审计评价，目的是通过绩效审计揭露问题、促进管理、推动改革、提高效益。经济效益是指资金占用、成本支出与有用生产成果之间的比较。项目的经济效益评价应按合理配置资源的原则来进行，从国民经济的角度来考察该项目所耗费的社会资源和对社会的贡献。社会效益是指项目实施运营后为社会和个人推广运用新技术、新方法（包括提高个人管理经验和综合素质）等方面起到的示范带动作用，项目的实施促进经济社会发展，帮助农民脱贫致富，增加社会就业等起到的作用。生态效益是指审计人员通过环保、国土、水利部门，以及城乡居民等提供的资料，评价项目运营后对涵养水源、保持水土、净化空气、防灾减灾等起到的重要作用。
（三）财政专项资金绩效审计的发展现状
作为政府审计监督重要内容之一的财政专项资金绩效审计，与其外部环境和背景密切相关，其产生与发展有着必然性。近年来，政府承担的社会义务和经济建设任务日趋扩大，政府可以利用的资源压力也越来越大，如何利用有限的资源满足公共品需求无限扩张，同时又能摆脱日益庞大的财政压力，成为摆在中央和地方政府面前迫切需要解决的大问题。绩效审计从独立的第三方角度，向公共资源的所有者或其代表以及其他利害关系人提供客观的关于政府获取、使用和管理公共资源绩效的信息，它的出现恰恰满足了社会公众的这种愿望和要求。随着社会公众的价值观念多元化、需求多样化、民主意识与参与意识不断加强，公众对财政资金及公共资源的使用情况、使用效果以及政府职能的履行情况更为关注，迫切希望通过各种手段获得与他们生活紧密联系的财政专项支出绩效的信息。绩效审计正在这一非常时期得以迅速发展，成为一种测量和评估政府支出效益、推动政府提高支出绩效，从而在一定程度上缓解经济压力的主要技术工具。与此同时，随着经济社会的发展和科学技术的进步，审计目标、审计对象、审计内容、审计技术方法等也在不断创新发展。绩效审计也就顺应审计事业自身发展的需要应运而生。
改革开放之后，我国绩效审计经历近30年的发展，在理论和实践上取得了一些成果，但仍存在诸多不足，特别是在绩效审计评价指标体系建设上，存在诸多问题，如：评价指标不全面、评价范围窄、评价指标没有针对性、评价内容片面、评价指标缺乏相对应的审计标准、评价结果缺乏可比性（颜如春，2005；包国宪、董静，2006；周志忍，2006；卢海燕，2009）。与此同时，绩效审计评价模型和评价指标设计研究各式各样，没有一个共识或权威的认可。下面结合财政专项资金绩效审计的理论与实践做一简要介绍。
关于绩效审计：我国政府绩效审计理论探讨最早在1982年，到目前为止，研究内容主要有五个方面：一是国外绩效审计的经验的借鉴（张继勋，2000；廖洪，2006；宋常，2004等）；二是公共受托责任（王光远，2002等）、新公共管理、权力制衡与法治（刘明辉，2006；张立民，2004等）、核心效用观（余玉苗，2005等）理论研究；三是对我国绩效审计的审计模式、方法与评价指标（安秀梅，2005；高强、王志永、马丽莹，2007；崔振龙，2006；车嘉丽，2006等）的研究；四是审计供需等方面（聂新军、张立民，2008；赵保卿，2008；冯均科，2008；陈尘肇，2009等）的研究；五是宏观绩效审计研究和实证研究（胡奕明、樊慧等，2011；李春海、郭昆，2011；《公共支出绩效审计研究》课题组2007等）。
关于评价指标体系：《国际金融组织贷款项目绩效评价操作指南》设计了相关性、效率性、效果性和可持续性四个绩效审计评价指标，对项目建设绩效进行评价。我国绩效审计研究人员则根据不同的评价客体设计不同的评价指标。如公益性项目的经济性、效率性、效果性、环保性、公平性作为审计评价客体（庞继英、耿金岭、李春友，2010）；环保支出绩效评价采用经济性指标、合规性指标、资金配置效率指标、资金使用效率指标（房巧玲、刘长翠、肖振东，2010）；财政专项资金绩效审计评价指标由建设项目投入与使用资金绩效、项目管理绩效和项目投产后绩效评价相关指标构成，并辅之以遵守法律法规的程度、对当地居民生活质量的影响、项目对地区经济影响的范围、综合社会贡献等定性指标进行评价（韩明辉，2011）。
关于绩效审计模式：财政专项资金绩效审计模式是指开展项目绩效审计的可复制标准样式，它是具备导向性的审计目标、内容、标准等要素的组合，体现了绩效审计的战略性或全局性思维。目前国内外应用较多的政府绩效审计模式主要有结果导向、过程导向、问题导向、风险导向四种。结果导向模式主要通过直接检查管理结果是否符合既定标准进行评价。结果导向模式下，审计证据容易收集、目标易实现、占用审计资源更少，但只能“秋后算账”，无法有效发挥预防作用。这是目前审计机关采用最多的一种模式；过程导向模式主要围绕特定的审计程序，全面搜集审计证据。过程导向模式下，审计人员能随时发现问题，及时整改，但需耗费巨大的审计资源，所以只适用于大型公共投资项目；问题导向模式：主要关注问题的确认和原因分析。问题导向模式下，审计人员易于明确审计目标，但在计划准备阶段明确问题较难。类似于美国“问题清单”式的绩效审计；风险导向模式：主要在对审计风险进行系统分析和评价的基础上实施审计实务。风险导向模式下，能更好地提高审计效率和质量，但前期系统调查难以识别项目风险。制度不完善或制度虽完善但没有得到有效执行，风险导向模式或将失效。目前，英国广泛采用此种模式。上述说明，各种绩效审计模式有特定领域的适用性，但也存在不足之处。比较国内外审计实践可以看出，绩效是一个相对而非绝对的概念，不同地区、不同国家、不同时期对绩效的理解存在一定的差异，目前国内学者对中国政府绩效审计采用何种模式没有定论，有的认为应采用多元模式(沈征，2008)，也有的认为结果导向模式应成为主导模式(施青军，2006)。
综上所述，涉及财政专项资金绩效审计方面的研究，目前尚未见到现成有用的文献。审计署《2008至2012年审计工作发展规划》要求：到2012年，各级审计机关所有的审计项目都开展绩效审计，并基本建立起符合我国发展实际的绩效审计方法体系。然而，时间已经过去五年多，因诸多现实障碍，绩效审计工作并没有实质性的开展，绩效审计方法体系也在摸索阶段。目前，各级审计机关和部门内审机构对于财政专项资金绩效审计的实践经验和成功案例很少，项目建设单位又缺乏问责机制，因而又影响了绩效审计相关法律规制系统性、规范化和可操作性的研究进程。
二、财政专项资金绩效审计目标
世界上许多国家把绩效审计的目标定位在评价和改善政府性项目的执行、以及政府机构自身的运作，为政府和议会提供相关信息，包括：审计发现、审计结论、审计评价以及与被审单位及其管理和政策相关的审计建议等。
最高审计机关国际组织在其1986年发表的《总声明》中，对绩效审计的目标有四项认定：为公营部门（注：在我国主要指政府机构）改善一切资源管理奠定基础；力求决策者、立法者（注：在我国主要指党委、人大、政府）和公众所利用的供应部门管理成果的信息质量得到提高；促使公营部门管理人员采用一定程序对绩效审计提出报告；确定较为适当的经济责任。
课题组查阅了2005年以来的相关文献，显示：国内的官员和学者对绩效审计的目标方面进行了一些探究，从这些研究成果来看，主要集中在“经济性”、“效率性”和“效果性”这“三大目标”上。
如：董大胜2005年发表在《中国政府审计》的文章中指出：“绩效审计是指在可持续发展的前提下，坚持以人为本，就是做任何事情都要满足人们的需要为出发点和归宿，开展政府绩效审计应该体现为以人为本的根本目的，关注生态、环境资源管理活动的经济性、效率性和效果性。所以，现在有观点提出增加环境性和公平性，归于效果性范畴”。从上述论述中可以发现，他认为：诸如环境性和公平性等提法，不足以与“经济性”、“效率性”、“效果性”并列为绩效审计的目标，可以认为他的观点是认同“三大目标”的提法的。
吴国萍（2005）在《关于开展政府绩效审计工作的思考》一书中指出：在我国现阶段，开展政府绩效审计的目的主要是对公共资源使用和管理的有效性进行检查和评价。这一观点基本描述和概括了我国现行绩效审计的目的。
蔡春、刘学华（2006）在《绩效审计论》一文中指出：通过审计，对被审计单位履行职责时财政资金使用或利用资源所达到的经济性、效率性和效果性作出审计评估，衡量其管理或经营的有效性，考核政府性项目和相关的政策目标的实现情况。他们的观点既体现了对“三大目标”的充分认同，又同时强调了对资金的评估与对项目的管理并重的思想。
当前，我国的政府审计仍处在以财政财务收支审计为主的模式之下，以查处被审计单位违法、违规、违纪问题为主要目的。这在相当程度上强化了审计的执法地位，然而却未能发挥出审计的深层作用。
课题组认为：我国现行的财政收支制度中，大量的专项支出都与民生息息相关，重要性愈发凸显，这些专项资金在筹集、管理、运营、使用以及配套、后续等环节屡屡出现问题，引发了社会广泛关注。因此，我国现阶段的绩效审计，应以各类专项资金为主要对象，分析专项资金使用的经济性、效率性和效果性。主要应有以下四大具体目标：
具体目标一：促进专项资金的合理、有效使用。
将促进专项资金的合理、有效使用作为绩效审计的首要目标，这是由审计机关的法律职责和工作职责决定的。
在2006年修订后的《中华人民共和国审计法》在第一章《总则》中，增加了“提高财政资金使用效益”一语，将其列为《审计法》的立法目的之一，一方面体现了国家对绩效审计的高度重视，另一方面，也将绩效审计由此前的审计机关“自选动作”，提升为审计机关的法定职责。
《中华人民共和国宪法》规定——“审计机关在国务院总理领导下，依照法律规定独立行使审计监督权”，这明确了审计机关向国务院总理负责的工作职责。2013年6月，国务院总理李克强在视察审计署时指出：“确保公共资金节约、合理、有效使用，推进宏观调控政策落实和制度完善，为持续发展经济、不断改善民生、促进社会公正提供有力保障”。而总理对审计机关明确提出了“确保资金合理、有效使用”的工作要求，因此将其作为绩效审计的目标是理所当然的。
注重资金使用的合理、有效，意味着在审计过程中，审计人员关注的重点必须有所改变——从原先只注重监督财政资金的真实性、合法性，转变为同时要注重经济决策和资金运用的效益。而从专项资金的绩效审计的实践来看，专项资金在投入、管理和使用等方面，存在一些普遍性的问题，主要表现在：一是项目立项不科学，项目长期有效运行的管理机制未建立；二是资金使用分散，未能统筹兼顾进行通盘考虑，各相关资金使用的协调性、配套性较差；三是资金滞留的现象较为普遍，各级财政部门及主管部门层层滞留，大大的影响了资金的及时性和项目的实施进度；四是资金投入的测算模型和后续维护机制尚未形成，资金投入量的测算依据不充分等等。
具体目标二：实现对项目建成后，对项目的预期绩效进行跟踪。
在审计实践中，很多审计人员都发现：相当多的专项资金项目，资金密集投入期基本上都处在项目的建设、实施阶段，而项目结束后往往很少有后续资金投入，即使有一些，相对于前期建设的投入也显得微不足道。站在传统的财务收支审计角度，在项目结束后立即开展审计，不仅可以及时的发现建设过程中存在的一些问题，而且便于对项目的一些显性指标进行审核、取证。
而实际上，不少项目效益的发挥，主要是其在建成后的一段时期内，有时这个时间段还会相当的长。站在专项资金绩效审计的角度，要对项目的预期绩效进行审计，就必须对项目的后续效益发挥进行跟踪审计，这样才能较为准确的评价专项资金项目是否达到预期的绩效目标，因此，对项目建成后的预期绩效进行跟踪审计显得十分必要。
为了更好的实现这一绩效审计目标，现行的“以事后审计为主”的模式也必须随之改变。逐步形成事后审计、事中审计和后续跟踪审计三种模式并重发展、互为补充的局面。
值得一提的是：在后续审计方面，山东省青岛市审计局2009年出台的《青岛市审计机关绩效审计通用操作指南（试行）》颇具前瞻性。在《指南》第一章总则的第四条中明确指出“绩效审计的基本程序包括审计计划立项、审前准备、审计实施、审计报告、后续跟踪检查等五个部分。”这一提法中，将“后续跟踪检查”作为一个独立的基本程序加以确立和强调，使之成为区别于一般审计项目基本程序的显著标志。此外，该《指南》还将“后续跟踪检查”作为一个独立的部分单独在列出，足见该《指南》对“后续跟踪检查”的重视和强调。
具体目标三：加强对权力的监督与制约，完善相关制度。
随着我国社会主义民主政治的发展和推进，人民代表大会制度将更加趋于完善，而人大对预算的制定和决算的审批也将更趋专业化、细致化。在这一过程中，人大对审计部门在预算执行审计中的要求也正在逐步提高，不仅关注财政资金筹集、管理和使用的总体情况，而且会对这些环节的细节进行审查，不仅关注资金是否用在了人民，还要关注资金是否充分发挥了效益。正如著名的会计学家杨时展先生在《现代民主政治与现代国家审计》一书的序言中写到——“在民主启蒙时期，人民只要求取之于民的能有所限度，过此限度，人民有权拒绝，至于取之于民的如何花费，人民并不过问；随着社会的发展，民主意识的增强，人民逐渐要求取之于民的必须用之于民，不按人民意志来使用，人民就要求他负政治责任；随着社会的再进一步发展，民主权利的再进一步增长，人民又进而要求，一切取之于民的，必须经济有效地用之于民，用于民而不经济，用于民而没有达到人民预期的效果，政府仍要负责任”。
上述观点，将绩效审计看作是民主意识发展的必然方向，也将绩效审计作为政府审计服务的一种更高级阶段。不仅要对资金的安全性负责，还要对资金运用过程中各种权力进行有效监督和制约，甚至要反馈出资金运用过程中存在的不经济、不合理、低效率等问题，这些都应该成为政府审计目标的重要组成部分。课题组认为，再经过一个不太长的时期，我国审计事业的发展将与世界各国审计发展趋同，走向“以绩效审计为主，财政财务收支为辅”的发展道路。绩效审计将成为推动社会主义民主政治建设，完善国家治理结构，实现权力监督制约的重要手段。
具体目标四：为审计实务工作提供绩效考评的依据。
项目绩效审计工作未能实质性推动，一个重要的原因就是：具有可操作性的评价指标体系尚未建立，因此没有对资金的使用绩效进行评价的依据。
如何有效测算和评价政府支出的效益，全面完整的衡量财政专项资金项目绩效？这迫切需要建立一套切合实际，又极具操作性的绩效审计评价指标体系。针对不同类型的财政资金，不同性质的专项，并结合审计环境的特点，构建一整套绩效审计评价模型，并设计定量、定性的参考指标，寻求具有一定统一性、但又不失各类别专业性的审计绩效评价方法，为审计实务工作提供绩效考评的依据。
事实上，不是所有的财政专项资金项目都有效益评价的意义，如：发放到移民手中的户补资金、发放到灾民或贫困对象手中的救灾款、扶贫款，就没有评价的必要，这些专项资金也许发放当时只是表面上的效益，而真正发挥该项资金的效益是在若干年之后，但对于若干年后发生的效益，审计人员在审计当时并不能准确预测，也不能给予恰如其分的评价。
课题组认为，要实现上述四个具体的绩效审计目标，审计机关应从以下三个方面对考评依据的可行性进行分析：一是审计项目的社会关注度。优先考虑那些人大、政府和公众普遍关注，且关系到大多数群众切身利益的事项，对这类项目出具绩效审计报告，能产生较大的社会影响；二是审计项目的可控性。充分预判审计事项及所涉及的专业性，尽量回避审计难以有效观察、难以准确计量、责任难以划分、没有相对统一评判标准的项目；三是审计项目开展的契机。例如：社会舆论的焦点、热点问题，通常都是相关专项资金绩效审计介入的良机。
三、财政专项资金绩效审计对象与主要内容
财政专项资金的范畴十分广泛，根据当前《行政单位会计制度》和《行政单位财务制度》规定，行政单位的专项支出的具体项目包括公务费、业务费、修缮费、设备购置费、其他费用等。本课题所研究的专项资金，主要是：除包含国防、外交、国家安全等涉密信息外的专项资金。在审计实务中，结合绩效审计的特点，专项资金绩效审计一般倾向于经济建设类、民生公益类、农林环保类和基础设施建设类。因为，这四大类专项资金适宜运用“成本效益原则”对其经济性、效率性和效果性进行分析，便于绩效审计的开展。
（一）财政专项资金绩效审计对象
针对财政专项资金，结合绩效审计对象的特点，本课题组认为：应从以下两个维度将财政专项资金绩效的审计对象（以下简称审计对象）进行划分：
一是审计对象与其他专项资金之间的横向关联性。我国的财政专项资金种类纷繁、数量众多，不少专项资金在使用过程中存在一定程度的交叉性或互补性。因此，有必要分析多个专项资金之间的相互作用或相互影响。如果这种相互作用或相互影响较强、甚至难以分割，那么在开展绩效审计时，就应该将这些相关的专项资金作为一个整体，将不同的专项资金作为这个整体的不同因素加以考虑，这样的一个整体，才是相对完整的绩效审计审计对象。相反，如果专项资金相互作用或相互影响较弱、甚至可以忽略，那么就可以将某一个专项资金单独审计，以“就事论事”的模式，简单化的处理。
二是审计对象在时间跨度上的纵向连续性。本课题组认为：绩效审计相较于传统审计有一个显著的特点，那就是在时间跨度上纵向的连续性（或延续性）。这与连续年度的经济责任审计似乎有一定的相似性，但却截然不同——经济责任审计所涉及的多个连续年度，一般是由任期决定的，也就是说这是一种人为的时间分段；而绩效审计所需涉及的时间跨度，是一年、几年，甚至十几年、几十年，这种时间上的跨度是由审计对象内在原因决定的。
审计对象在时间跨度上这种内在原因，课题组认为存在两种不同的“连续性”：（1）“带状连续性”主要是描述同一项目，由于工期或实施期持续时间较长，或是项目所产生的影响时间久远形成的持续，可以把这种其看作在一个时间内持续不断的；（2）“点状连续性”主要是描述同一项目每隔一定的时间周期（一般指一年）就会定期开展，从时间轴的角度看，就像是一串珍珠项链，因此可以把这种点状的离散看作一种连续。上述两者虽略有区别，但总体基本一致，课题组将两者都归类在时间跨度分类一栏。
从以上两个维度，绩效审计对象就被分为了四种类型，分别是：（1）单个项目、单个年度；（2）单个项目、多个年度；（3）多个项目、单个年度；（4）多个项目、多个年度。如下图所示：
第一类审计对象：单个项目，单个年度
这类审计对象是最简单化、最理想化的一种类型，事实上，该类审计对象是非常少的——一方面，不与其他专项资金发生关联性的审计对象本身就很少，另一方面，时间范围仅限于某个年度内，在一定程度上表明了该审计对象是偶发性的。因此，将其作为审计对象的可能性较小。这种类型的审计对象在审计实践中是很少见的，但可以作为实验性的绩效审计项目进行研究。
如：某地承办了第X届全国性的展览会（注：假定该展览会为每届都在不同地区开展），这类大型的公益性活动，一般都会有中央财政下拨的专项资金，各级地方政府也会在预算中拨出配套的专项资金。如果将这种展览会列作审计对象，进行绩效审计，基本符合“单一项目、单一年度”这种类型——全国性的展览会对于某一地区而言，属于偶发性活动，不具有规律性和重复性，因而对于该地区来说，这种专项资金几乎不会与其他专项资金发生过多的关联性；而展览会又不同于大型运动会之类需要修建大型场馆，只是进行布展即可，因而从筹备到结束的周期一般也不会超过一年。
诸如上述情况，在符合假设的条件下，审计对象既不具有年度上的连续性，又没有项目间的关联性，因此这类专项资金的绩效审计属于相对单纯的一种情况，一般可“就事论事”——主要对该笔专项资金的运作过程进行绩效分析，不必考虑对多个年度、多个项目的相互联系进行分析。
第二类审计对象：多个项目，单个年度
这类审计对象相比第一类，虽然将关联性的约束放宽，但是在时间跨度这一维度上仍然作了限制。关联性约束的放宽，使得该类审计对象更加符合“事物是普遍联系”这一基本哲学观点，因此该类对象较第一类审计对象更加接近实际情况。
从绩效审计立项的角度而言，这一类审计对象会比第一类多很多，然而受制于时间跨度这一因素的影响，本课题组认为：这类审计对象虽然客观上数量很多，但是真正能被绩效审计立项的却并不多。因为，这类审计对象的时间局促，多为突发性、偶发性、临时性的专项，将其选作绩效审计的审计对象意义不大。该类型的审计对象一般适合基层审计机关开展小规模的绩效审计。
例如：某地政府为配合该地“旅游文化年”活动，于当年7、8月间，开展城市美化、亮化专项整治工程。如果将这种“专项整治工程”列作审计对象，进行绩效审计，基本符合“多个项目、单一年度”这种类型——美化亮化工程，一般是以市政绿化、路灯维护、景观灯点缀为实施主体，也会涉及到其他相关的部门管理的一些专项，如：主干道路破损路面的修补、沿街楼宇外立面的清理和喷涂、公交车及公交站台的更换与养护等等，因此符合多个专项资金发生关联性；而这类专项治理活动，往往具有较强的时效性，往往是集中在某一较短时间内完成，且后续影响持续性也较短，基本符合单一年度内这一条件的约束。
诸如上述情况，在符合假设的条件下，审计对象有项目间的关联性，但不具有年度上的连续性，因此这类专项资金的绩效审计在操作过程中，往往是先选定一个核心专项资金，然后再选择若干个相关度较高的专项资金，将这些专项资金作为整体构建一个审计对象，这样易于体现出多个项目间的相互影响，便于揭示出深层次的绩效问题。
第三类审计对象：单个项目，多个年度
本课题组认为：这类审计对象应该是最典型的一种类型。事实上，第四类审计对象最符合现实情况、最贴近绩效审计的立项标准，但在审计实践过程中，有时为了突出重点，或是为了方便操作等其他原因，审计实务中倾向于将第四类审计对象简化和抽象为第三类情况。因为，时间跨度这一维度是不能简化和抽象的，而横向的关联度，是可以按影响力强弱而进行适当删减的。所以，这种类型的审计对象在审计实践中较常见，几乎适用于各级审计机关所开展的绩效审计。
如：某地为某体育赛事建设了一座了综合性大型体育场馆，这类大型公益性基础设施，在土建施工时投入了大量的专项资金。而赛事结束后，其后期的经营大多缺乏有效的管理，很容易出现资源的闲置和浪费。类似这种前期建设资金投入大、后续影响时间长，且与其他专项资金少有关联的项目，比较适合开展绩效审计，也非常符合绩效审计的立项标准。
诸如上述情况，在符合假设的条件下，审计对象与其他专项资金见没有或少有关联性，在时间跨度上又具备一定的连续性，因此对这类专项资金开展绩效审计的脉络十分清晰——紧扣核心的专项资金，对其可研立项、建设实施、完工验收和后续运营全过程进行连续性的绩效分析，而其他专项资金对于该专项资金的影响可以适当考虑或不予考虑。
第四类审计对象：多个项目，多个年度
本课题组认为：这类审计对象是四类对象中最符合现实情况的一种，也最为常见的一种——它不仅在关联性维度上作了扩展，符合了“事物是普遍联系的”这一哲学原理，而且在时间跨度上进行了延伸，将一个项目从成因、到起步、再到完成，乃至于后续的持续影响，这一完整过程全面纳入其中，使得绩效审计的分析全面、完整。
然而，这类项目在审计实践过程中，有时因为涉及的专业知识过于广泛，或是实施难度过高，常被简化和抽象为了第三类审计对象进行处理。这类审计对象适合于层级较高的审计机关开展大规模的绩效审计，或是开展全国性、行业性的，具有相当影响力的大型绩效审计项目。
如：国家审计署2008年对“三河三湖”（辽河、海河、淮河、太湖、巢湖、滇池）2001至2007年水污染防治绩效情况进行的审计调查。在这个项目中，较好的体现了第四类审计对象的特点——“多个相关项目，多个连续年度”，其涉及到的专项资金有：水污染防治资金、污水处理费及排污费，以及涉及水污染防治的资产和部分污水处理厂等，而时间跨度为2001年至2007年7个年度。
正是由于以涉及到相关性的专项资金较多，使得该绩效审计项目能对环保审批前置的制度设计、生态环境补偿机制、水污染防治统计和考核指标体系等多个方面进行全面的评价；也正是由于具备较长的时间跨度，才使得该绩效审计项目能对水污染防治五年规划的落实情况进行详细的分析。
然而，多个专项资金的关联性，意味着所涉及的专业领域较多，分析的专业难度也大幅提高；而较大的时间跨度，不仅是审计工作量的增加，更需要审计人员对项目在长周期运作过程中，用宏观视角去分析。因此，对审计机关在人员的组织和调配，对审计人员绩效分析的视角选择，都提出了很高的要求。
（二）财政专项资金绩效审计基本内容
1．财政专项资金投入的合理性
一直以来，我国各级审计机关在审计实践中，都是以各级人大批复的预算为依据和准绳，并以此来进行预算执行审计。这种方式，在财政财务收支审计背景下，是充分尊重决策机关、符合法理依据和审计准则的审计行为。然而，要开展绩效审计，就必须打破这个根本的框框，用独立、专业的视角，重新审视财政资金在投入上的合理性。
在这一方面，香港审计署做出了开拓性的探索和卓有成效的实践——创立了“衡工量值式”审计，其目的是对各单位、各部门在履职过程节省程度、效率、效益三个方面的审核。虽然审计部门并无权力质询政策制定者在设定政策时的目标和初衷，也不能质询审计准则授予权限之外的政策制订方法，但凭借“衡工量值式”审计，审计部门可以就这些方法的节省程度、效率和效益，提出必要的质询。这就要求审计部门不再简单的将人大批复的预算奉为圭臬，而是要大胆的进行绩效审计的探索，促使专项资金的分配制度更完善、分配程序更公正、运行过程更规范、分配结果更透明、使用效果更明显。
鉴于我国的政府绩效审计仍处于起步期，本课题组认为：我国现阶段的绩效审计仍应着眼现实，从完善部门预算改革着手，促进财政部门及相关部门制定科学准确的财政专项资金分配标准，逐步提高财政支出预算编制的明细性和科学性，减少专项资金在实际执行中普遍存在的随意性。通过绩效审计积累经验，完善专项资金分配公式化、因素法等方法的应用，进一步减少专项资金分配中的人为因素。
2．财政专项资金的流转效率
在分析各种财政专项资金所产生的效果之前，审计人员有必要先考察专项资金本身的效率问题。对于专项资金在流转环节的效率，本课题组认为：可以将其进一步细分为两个子环节——财政部门内的流转效率和相关部门内的流转效率。
本课题组在此采用的是“财政体制内”的概念，不仅是指专项资金在财政部门内的流转效率，还包括在专项资金所对口的相关职能部门的流转效率。对于企业及社会公众而言，这两者都属于政府内的效率问题，然而两者间还是存在部门间的界线，故而将其分开探讨。
一是财政部门内的流转效率。对于资金在财政部门内流转效率的规定，财政部于2001年出台了《财政预算资金拨付管理暂行办法》（财库〔2001〕60号），《办法》仅在第20条对资金拨付的效率做了原则性的规定——“为提高工作效率和管理水平，各级财政部门要积极创造条件，加快资金审核拨付、会计核算、预算执行分析及资金信息查询监控等计算机管理的工作进程，并制定计算机操作规程和岗位责任制，为全面建立和实施财政管理信息系统奠定基础。”从《办法》出台至今已经十余年，金财工程建设第二期也已经于2008年完成了全部建设内容，然而《办法》对拨付效率的规定仍然停留在原则性条款上。
直至2013年6月，李克强总理关于盘活存量资金的思路提出，财政部门才加快了《财政资金支付条例》的制定。从近年来审计实践的情况看，各级审计部门仍发现存在拨付不及时、资金滞留，以及专项资金积压、沉淀的现象，且较为普遍。这说明：信息系统建设的完成不能说明相关制度已经完善，更不能代表资金流转效率的相关政策执行到位。财政部门内资金流转的效率，很大程度影响到专项资金的“效率性”。
二是专项资金在相关部门的流转效率。现行的财政资金支付分为“财政直接支付”和“财政授权支付”两种方式，对于前者而言，专项资金要经历“财政部门拟定——主管部门确认——财政部门支付”的流程；而后者，则是经历“财政部门分配——主管部门支付”的流程。前者由于首尾两个环节都由财政部门掌握，因此流转效率主要受财政部门制约；而后者在财政部门分配完成后，如何再次分配，以及何时最终支付，这些都由对口的相关部门掌握，而专项资金在对这些部门是否能有效流转、拨付，相关专项资金的文件一般只是做原则性的规定，，几乎没有刚性约束，而对专项资金流转的制度更是无从谈起。
正因为上述一系列原因，导致从财政预算的角度看，专项资金似乎已经支出，而事实上，大量的专项资金在专户里沉淀，专项资金流转缓慢更是屡见不鲜。这不仅影响着专项资金发挥效益，甚至还为一些有资金分配权的政府部门留下了权力寻租的空间。
3．财政专项资金的使用效果（社会效益、生态效益、经济效益）
从表面上看，衡量专项资金的使用效果并不困难，似乎只要把最终的结果进行客观的描述，然后用数据和指标进行比对即可。事实上，选取哪些数据和指标才能全面、客观、公允的反映资金使用效果，这是一个十分重要的问题。而这些数据和指标的选取与核定，往往只有少数是财务方面的数据，更多的需要涉及到相关专业领域，这就需要审计人员依据审计对象的具体情况，选取出适当的数据和指标，必要时还要进行绩效指标的设计。
如：早在2002年下半年，香港审计署向立法会提交了一份名为《审计署署长第三十九号报告书》的审计报告，其中包含一项关于“小学学位的规划和提供”（注：此处的“学位”，近似于预期学生人数、预期名额之意）的专题，很好的诠释了社会效益与经济效益的关系。上述这份衡工量值审计报告，从一个侧面说明了绩效审计与传统意义上的审计业务有很大的不同，它要求审计人员不仅要具备良好的宏观财政意识和全面、深入的调查分析能力，还要能够提出兼具可行性、建设性建议的能力。不仅要考虑经济效益，还要结合社会效益考虑投入与回报的关系，并能够提出更加经济的方案，使得财政资金发挥出最大的效益。
下附:香港特别行政区2002年10月《审计署署长第三十九号报告书》部分:
香港政府为所有6至15岁的儿童提供九年免费基础教育，前六年是小学。2001－2002学年年初，香港约有47.8万名小学生，分别就读于690所资助学校、41所官立学校和63所私立学校。政府每年为每名小学生提供的经费约为2600元；2002－2003财政年度，小学教育的经常财政拨款为117亿元。小学学位的规划和提供，是按照有关标准，每32名6至11岁的儿童为一个全日制班，按居住地区就近入学。审计署进行这个项目的审计，是检查教育署规划和提供官立及资助小学学位的实际情况，以确定是否有可改善之处。经过该项审计发现一些问题并提出建议：
（1）由于未来数年儿童人口不断下降，教育署建校计划将导致学位过剩。正在策划兴建的69所学校中，在7个地区22所的学位供应将严重过剩达到18%至75%的程度。如果搁置其中18所新校的建造，可节省13.68亿元。审计署建议暂停在学位严重过剩地区兴建新校。
（2）在2001-2002学年，326所全日制小学中有106所有空置教室，其中30所空置达7间以上，而大部分学校的地点相当接近。审计署建议把位置相近而又大量空置教室的学校合并及逐步停办。
（3）在所有官立及资助小学开办的11742个班级中，有4782个超额收生，其中286个超额7人以上；有5354个收生不足，其中942个空位7人以上。超额收生会影响教学质量，收生不足则因政府按班分配的资源未能物尽其用。审计署建议减少超额收生和把收生严重不足的班级合并。有些乡村小学因设施欠佳或人数较少，可以标准学校取代；官立小学经办费用较高，可考虑部分地区学位严重过剩而适当减少官立小学数目等等。
相比而言，国家审计署《1185个县农村中小学布局调整情况专项审计调查结果》（审计结果公告2013年第2号）也做了与上述审计类似的工作，对审计发现的主要问题进行了深入的揭示，并对问题的成因进行了分析。然而，却没能如香港审计署那样，在成因分析后提出相应的建议。
作为绩效审计，对于财政专项资金的使用效果，不应仅仅停留在“抓问题、找原因”这一层面，还应向“想对策”的方向发展。虽然审计对于各领域的业务知识不完全了解，然而，本着社会效益、生态效益的目的，从财务角度提出对策，应该是政府乃至于被审计单位所期望的。
（三）财政专项资金绩效审计衍生内容
1．专项资金绩效审计的范围和边界问题
究竟有哪些内容是绩效审计的范围，而哪些又不宜、甚至不应该是绩效审计的范围，这是开展专项资金绩效审计难以回避的问题。例如：中小企业科技创新基金专项资金，其目的是用于鼓励、支持中小企业在科技领域进行大胆的实验和创新的。众所周知，科技创新本来就是一件有很大风险的事情，影响最终结果的因素很多，投入资金后最终能否成功很难预料。如果对这一类专项资金进行绩效审计，审计人员没有充分的依据来界定其绩效，这将是一个十分困难的问题。
这就引申出一个绩效审计“范围”和“边界”的问题。本课题组认为：专项资金绩效审计的“边界”应该遵循这样一个原则，即同时关注接受专项资金单位的性质和专项资金投向的目的，这两个方面因素共同决定着专项资金绩效审计的“边界”——如果投向行政事业单位或非营利性、公益性活动，重点考量社会效益、环境效益；如果投向国有及国有控股企业，需适当兼顾考量经济效益；如果投向民营企业或市场竞争性行业，审计应将其视为政府对某行业一种政策性扶持，或是对某类企业的政策性补贴，不宜对其进行绩效审计，只对该政策本身进行合法、合规性审计即可。
2．绩效审计与绩效考评的关系问题
绩效起源于西方国家新公共管理运动，并成为新公共管理运动的一个主要内容。绩效考评是绩效管理一项重要手段。绩效审计是绩效管理、绩效考评的重要组成部分。20世纪90年代开始，西方国家开始对政府公共支出进行绩效考评，并明确了审计机关的职责范围和权力、义务。无论是哪一种类型的审计机关——立法型、行政型或其他型，都从审计的角度，按照程序，对政府组织、计划或项目进行绩效审计。（王照全、李雪萍，2007，《绩效考评与绩效审计的关系分析》）
作为一个发展中国家，我国正处在经济转型期，伴随改革的深化，社会公众对政府的要求越来越高，政府也正在加快建立高效廉洁、务实负责政府的进程，形成公正透明、廉洁高效的行政管理体制。
我国目前对政府公共支出进行绩效考评主要是由财政部门统一组织进行，而对政府公共支出的绩效审计则由审计机关负责。两部门的工作并列进行，但在组织和实施的过程中，一些职能存在交叉和冲突，如：财政部驻各省（市、区）的专员办和审计署驻地方的特派员办事处，一个负责财政的内部监督，一个负责开展审计监督，虽然工作的内涵和意义不尽相同，但绩效考评和绩效审计的结果因为视角和口径的不同而有所不同。因此，为了促进政府各部门不断提高管理效率，降低管理成本，进一步理顺绩效考评体系，明确绩效审计的定位是很有必要的。
四、财政专项资金绩效审计方法
（一）绩效审计组织方法
一是创新审计组织实施方式。按照财政审计大格局模式，打破处室、人员和业务类型界限，对审计目标、审计内容、审计资源、审计结果等各方面要素进行统筹安排和有效整合，充分发挥审计监督的整体效能。积极探索审计项目招投标和合同制管理方式，引入良性竞争机制和成本控制机制，激发审计人员的积极性、能动性和责任感。聘请项目相关部门业务骨干参与审计，借助其专业知识和熟悉项目运行程序，使绩效审计评价更客观、可靠。
二是提高审计组整体实战能力。针对财政专项资金建设项目覆盖面广、审计对象繁杂、资金来源分散且多头管理，以及政策性、时效性强等特点，组织审前、审中、审后培训总结，聘请项目运行管护部门的专家讲课，提高审计组成员绩效审计的整体实战能力。
三是现场开展项目审理工作。项目审理工作前移到审计现场，降低审计成本，及时发现问题，提高绩效审计评价的针对性。审计质量管理实现由偏重于事后监督向事前与事后监督并重转变；由偏重于结果控制向结果与过程控制并重转变；由偏重于形式性审核向实质性审核与形式性审核并重转变。
四是注重审计方式的可行性。是选择全过程跟踪审计方式，还是选择阶段性审计方式，如：从开工时开始介入，跟踪整个施工过程，直至竣工验收；从设计之后开始介入，跟踪审计概算的执行情况；从施工合同签订后开始跟踪，审计合同的履行情况等。不仅需要考虑审计对象的特殊性，还需要充分考虑审计成本、审计力量和审计时间等因素，审计方式选择不当，将直接影响到审计项目的质量和效果。
五是坚持多种审计方式相结合。注重审计资源、审计内容和审计方式的整合，根据项目特点，科学选择审计、审计调查和跟踪审计等方式，积极探索多专业融合、多视角分析、多方式结合的审计组织方式。探索将资源环境审计、绩效审计同专项审计、预算执行审计和经济责任审计结合起来，提升审计效率和成效。
（二）绩效审计取证方法
财政专项资金的绩效审计要从不同角度、深度和维度获取绩效审计证据，支持绩效审计评价结论，首先要合理选择审计的切入点。审计切入点直接影响到审计项目的质量和效果。审计实施方案中应明确选择对工程质量、投资、进度影响较大，及事后不能审计或审计难度较大的内容作为审计跟踪重点，如：大型土方换填、涂装防腐、特殊施工工艺、大型机械进出场等，规定其作为必须审计的内容，而且应将审计跟踪点进行细化，为提高项目审计质量打下基础。其次要抓住建设项目审计的关键点。审计实施过程的控制是提高审计质量的中心环节。在跟踪审计过程中，应重点抓住以下关键点：隐蔽工程和工程现场查验及相关记录，避免在隐蔽工程中容易出现的以次充好、偷工减料、虚报高估的现象；分包工程招投标程序及招标文件编制的合法性、合规性、合理性，避免合同条款制定不严密，事后发生经济纠纷事件；主要材料和大型设备的选购定价，有无不正当的关联交易；工程形象进度及应付工程款的审核与管理；工程变更与现场签证的审核与管理，分清费用的合理性；索赔费用的审核与管理，从源头上减少和预防工程索赔的发生；对新型材料、进口材料、新技术、新工艺进行市场调查，做相关的单价分析，把握住确定材料价格的主动权。
审计取证是实施审计的重要环节，是用来证实审计事项与有关既定标准相符程度，并作为审计结论基础的一切凭据。财政专项资金绩效审计常用的取证方法主要有：
1．资料研究
资料研究是一种有效的资料收集渠道，是绩效审计的基础。绩效审计需要对大量的资料进行阅读、研究和分析，从中收集评价所需要的各项证据。这些证据可能包括：一是国家相关政策。审计人员应该收集项目建设相关的政策文件、操作指南、手册、部门规章、授权决定等，并检查分析其实施背景。二是被审计单位提供的项目建设档案资料。如：项目可行性研究与评估报告、项目竣工验收报告、项目投产后的运营（包括财务）报告。建设项目管理人员向上级部门提交的对建设项目存在的问题进行总结或建议采取有关行动的管理报告。管理部门保管的项目建设组织实施的备查资料，以及与项目建设相关的会议记录等。三是审计人员从其他渠道获取的资料。如政府官员的决定，项目受益人的“案例记录”以及政府项目的记录等；与项目建设相关的变更呈文、剪报、投诉、会议发言等文件痕迹；被审计单位在互联网上公布的单位概览，以及一些有关财务和绩效方面的信息；审计人员还可以对与项目建设有关的一般性研究报告、书籍和论文，或者更加具体的研究资料和有关该领域的可信程度较高的统计数据（包括历史材料和现行出版物）进行分析研究，这将有助于了解该项目的专业信息。
为有效地进行资料研究，在启动绩效审计时应分析研究资料的性质、来源渠道或存放地点和可获得性，以提高绩效审计的质量和效率。
2．座谈会与访谈
绩效审计过程中，审计人员一是通过召开项目办及利益相关者参与的座谈会，核实项目文件中的有关数据，收集利益相关者对项目的观点和信息，对座谈会结果进行记录整理，形成评价证据；二是开展形式多样的访谈，获取文件以及与审计目标有关的意见，核对事实，证实来自其他渠道的资料，或探究可能的建议。审计人员可以应用不同的访谈技术，如可以与一人访谈，也可以同时与多人进行访谈。可以通过电话的形式，也可以采取审计人员亲自上门拜访的形式。可以与不同职业，不同层次或不同看法的人进行访谈，以获得多方面、多视角的审计证据。在核对信息时，访谈可以深入或泛泛的方式进行；三是举行研讨会和听证会。研讨会经常运用于绩效审计的不同阶段，尤其在审前准备和报告阶段。其目的是获取专业知识，讨论存在的问题、观察到的现象和可能应用的衡量方法，公开辩论各自的意见和看法。研讨会很容易将具有不同知识背景和持不同意见的人员聚集一起，这就使审计人员能够较好地了解所涉及的问题。
3．实地观察
实地观察是绩效审计的必经程序，这也是获取绩效审计有力证据的最有效途径，通过实地观察以了解项目建设实施和运行情况。审计人员需要精心考虑选择实地观察的活动或设施。这些选择的活动或设施应该具有代表性。实地观察时，审计人员还应该考虑被审计单位为应付审计人员的实地观察而采取的应变措施，进而误导审计人员的观察结果。如有必要，审计人员可以进一步进行跟踪观察并拍照录像取证。照片和录像会提高实地观察的价值。审计人员应以书面形式对观察结果进行详细描述。实地观察过程中，审计人员还可对项目运行管护有关工作人员的行为进行总体观察，以获取其工作压力、士气或工作欠缺的信息，为绩效审计分析评价提供佐证。
4．问卷调查
问卷调查技术包括信函、互联网、电话等。审计人员可以从受项目影响者中，采用随机样本与实地调研的方式，对其进行现场问卷调查，或者委托相关的项目办进行问卷调查。以农田水利灌溉项目为例，受调查的农户应包括实施果园水利的农户、以水稻种植为主的农户、以种植（包括大棚蔬菜、果业、中药材、白莲、棉花等）为主的农户、以养殖（水产、猪、鸡、鸭、鹅等）为主的农户，以及农产品加工企业等。对调查结果进行记录整理，形成评价证据。必要时，邀请有关方面的专家参与设计问卷调查表。
财政专项资金项目广，情况复杂，要求绩效审计人员要利用计算机技术收集不同主管部门、不同项目的业务与财务数据，查找重复、交叉甚至重叠的资金与项目，并从制度层面上解决资金分散管理，项目重复浪费问题，切实提高项目绩效。
（三）绩效审计评价方法
评价方法是对评价指标和评价标准的整合，是主客观相结合的过程，是逻辑推理和事实论证相结合的过程，是审计评价成败的核心要素。
1．构建评价指标、评价标准的目标与原则
一是以可行、实用、灵活为构建目标。财政专项资金的绩效审计评价指标体系，既是我国绩效评价指标体系中的重要组成部分，又是行业不同类型项目的综合评价指标体系。在设计评价指标时，无论共性与个性指标、定量与定性指标，都应本着可行、实用、灵活的目标设计，尤其是在设定指标含义、评价目标、评价依据、评价标准时，既要有利于内部审计人员理解、掌握和使用，又要有利于被审计单位接受和配合、提供数据。既要可行、科学和基本规范，又要简便、灵活和留有自选或自定的空间。既要借鉴国内外组织机构的经验做法，又要符合我国审计现实和未来审计发展的方向。既要确保财政专项资金项目绩效审计评价重点，又要考虑以经济的审计成本获得较大的审计成果。
二是以法定的评价依据为构建原则。2010年颁布的《中华人民共和国审计法实施条例》第五条第二款，“审计机关依照有关财政收支、财务收支的法律、法规，以及国家有关政策、标准、项目目标等方面的规定进行审计评价”。绩效审计评价以上述条款为构建原则，准确把握“国家有关政策、标准、项目目标”的含义和内容，把政策、标准和项目目标三者有机地结合起来，精心设计项目绩效审计评价指标。在审计中对相关性、效率性、效果性、可持续性、合规性、安全性的绩效审计指标，应当进行连续性审计评价探索和运用，准确把握政策的连续性与项目建设的连续性，科学合理设计、修正、完善评价指标体系。
三是以项目特点和结果导向为构建重点。结合财政专项资金建设项目实际，设计绩效审计评价指标体系应突出部门或行业不同项目评价重点进行，筛选确定那些最具部门或行业代表性、最能反映绩效评价要求的，满足改进和提高项目管理需求的评价指标。同时，紧紧围绕部门或行业相关的方针、政策和法规，有关绩效评价规范和标准，部门或行业项目可行性研究和评价报告确定的预期目标，与评价年度落实的方针、政策和法规，执行的绩效评价规范和标准，实现的项目目标，有重点的选择和设计行业项目绩效审计评价指标。
2．评价模式
绩效审计评价指标体系由评价主体、客体、目标、指标、标准、方法、结果等七个要素构成，但关键的要素只有三个：评价指标、评价标准和评价方法。评价指标是指对什么（内容或对象）进行评价，它是绩效评价的基础；评价标准是指对评价指标如何进行评价，即具体评价行为的尺度；评价方法是对评价指标和评价标准的整合，是主客观相结合的过程，是逻辑推理和事实论证相结合的过程，是审计评价成败的核心要素。
评价主体为了对评价客体（财政专项资金项目）的政策相关性、效率性、效果性、可持续性、合规性、安全性（绩效评价目标）进行评价，衡量评价标准，运用一定的评价方法，最终得出评价结果（评价报告）。评价过程可以简述为：评价主体—评价客体—评价目标—（评价指标、评价标准）—评价方法—评价结果。
3．评价指标与标准
本文结合财政专项资金绩效审计实践、项目绩效审计通行做法和课题研究相关人员的问卷调查与座谈研讨结果，将评价指标分为一、二、三级，并设置相对应的基本评价标准。内部审计机构和审计人员可据此针对不同的项目，适当增减或调整三级指标，并在具体项目绩效审计实践中不断总结完善。
（1）相关性
一是国家政策相关性。依据项目申请目标和实施内容对比相关程度，如与国家五年发展规划，与国家产业发展政策和区域政策的相关程度。
二地方需求相关性。依据项目申请目标和实施内容对比相关程度，如与地方发展规划，与地方政府部门决策，与当地经济社会实际需求等的相关程度。
（2）效率性
项目审批时间周期
（3）效果性
二是经济效果。经济效果主要评价项目的收益，评价指标有：按评估报告中财务内部收益率指标的计算方法复算的财务内部报酬率、财务内部收益率达标率（项目实际财务内部收益率/预算财务内部收益率*100%）、税后利润达标率（实际税后利润/预算税后利润*100%）。
四是环境效果。环境效果主要评价项目实施对环境保护的影响。评价指标有：项目在污水处理、废弃物减排处理、噪音降低等方面的效果，根据民意调查结果分析评分；项目在有害气体减排处理、项目在节能减排指标落实方面的效果，根据有关职能部门的统计数据分析判断评分。
（4）可持续性
一是技术与管理可持续性。主要评价项目的技术与管理能力，包括项目制度建设、设备稳定运行状况、项目单位生产技术适应能力、项目单位管理水平适应能力等指标。
二是财务可持续性。主要评价项目的财务能力，分经营性项目和公益性项目。
（5）合规性
二是整改落实。主要通过整改落实率，评价项目存在问题的整改落实情况，结合涉及违法违规和大要案人员是否依法处理、审计罚款是否已收缴入库等综合评分。
（6）安全性
此项为定性指标，所有指标均由专家按有无正面或负面影响及影响程度评分。
4．评价方法
财政专项资金内容广泛，各项目差别较大，侧重点不同，各主管部门的标准化和绩效口径更是复杂多样，审计人员在绩效审计评价时应针对不同的建设项目选择重点的行业标准进行实现率的对比分析，将其结果纳入效果类的目标预期效果项下进行评价打分。值得注意的是，绩效审计评价结果不能只依靠被审计单位提供的财务与业务数据，也不能只凭审计短时间内搜集证据后的分析判断结果，最主要的还是来自项目受益地区和个人对于项目绩效的真实感受。审计人员可开发研究实用性、针对性较强的“问卷调查表”，广泛征求项目主管部门、业主和受益群体的意见，由他们参与对绩效情况的评价打分。
五、审计成果的运用
审计成果是审计机关和审计人员在依法独立进行审计监督、充分履行审计职责的过程中取得的工作成绩，通常由审计的数量和质量指标构成和反映。一个审计项目，独立进行一次完整的审计活动，一般就形成一个审计报告，用审计报告作为审计成果的计量单位，审计报告的个数就是审计成果的数量，但是审计报告不是审计成果的最基本计量单位，一个审计报告里有很多能独立使用的单个信息，如对各会计要素的鉴证，对财政财务收支及其相关经济活动真实、合法、效益性的评价，发现的问题及处理意见等，都是审计报告的要素，是审计成果的基本单位。审计成果的外在表现形式主要有审计档案、审计信息和审计公告。审计档案完整地保存着包括审计报告、审计决定书、审计移送处理书等法律文书，向单位领导和主管审计机关报送的审计结果报告、审计信息和依法向社会公布审计结果的书面材料，以及经验交流材料、审计案例材料等大量的历史成果。
审计成果至少经过了两个方面的验证，一是作为审计客体的财务会计及相关经济活动信息已经被审计单位验证过；二是作为审计主体的审计报告是否发表了不恰当的审计意见，也经过了一段时间的验证。审计档案提供的信息资源还是社会各界研究社会、经济、政治、法律、制度、管理等活动运行状况和规律的可靠依据。
但审计档案毕竟主要是在审计机关内部流通，成果开发和利用的效果有限。因此，审计机关和审计人员应积极摸索和探讨财政专项资金绩效审计与管理方法，提高审计质量，提升审计成果的可利用价值；充分运用信息化手段，海量存储绩效审计相关数据、方法、结果等信息，探求绩效审计工作规律，相互借鉴，成果共享，缩短和减少摸索过程，提高审计效率，真正实现绩效审计目标；通过建立长效机制，加强审计机关纵向、横向之间、内部各业务部门之间的沟通协调，广泛进行信息交流和资源共享，同时便于上级审计机关和有关职能单位之间检查监督、借鉴审计成果利用情况；培训部门通过审计成功与失败的鲜活实例，加强案例教学和经验交流，使绩效审计成果在各级审计机关和被审计单位充分利用。
六、结束语
本课题围绕财政专项资金的相关政策和我国政府绩效审计理论研究与实践现状，系统性地分析研究了财政专项资金绩效审计目标、对象和主要内容。在此基础上，进一步探索创新财政专项资金项目的绩效审计技术与方法，突出绩效审计评价指标与评价标准体系的建设和绩效审计取证与评价方法的创新，并注重绩效审计与管理的探索研究。本课题组认为：财政专项资金项目的绩效主要体现在项目交付使用后的运行管护上，开展绩效审计与管理，才能真正实现项目绩效目标。
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（本课题系2013年与中国审计学会的合作课题，课题组组长：何干成，副组长：孟文军、黄大新，课题组成员：胡汉崎（执笔）、江纹（执笔）、廖义刚）
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